IBPBII/1/415-291/13/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 11 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 29 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania z tytułu szkody wyrządzonej podczas realizacji inwestycji związanej z remontem drogi - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. do tut. Biura wpłynął łączny wniosek - złożony przez Wnioskodawcę oraz Panią G. G. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania z tytułu szkody wyrządzonej podczas realizacji inwestycji związanej z remontem drogi.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 20 maja 2013 r. znak: IBPB II/1/415-291/13/MZ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 29 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskiem z dnia 24 lutego 2010 r. Państwo G. wystąpili do Marszałka Województwa X o ustalenie w trybie art. 186 ust. 3 Prawa wodnego wysokości odszkodowania z tytułu szkody wyrządzonej w ich mieniu przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w K. na skutek zmiany stanu wód na gruncie podczas realizacji inwestycji związanej z remontem drogi krajowej nr 11 w miejscowości G. W toku prowadzonego postępowania strony doszły do porozumienia, które zostało zawarte na rozprawie administracyjnej w dniu 20 grudnia 2011 r.

Marszałek Województwa X zgodnie z posiadanymi kompetencjami, wynikającymi z art. 186 ust. 3 Prawa wodnego, postanowieniem nr (...) z dnia 22 grudnia 2011 r. znak sprawy (...) zatwierdził pkt 1 ugody zawartej w dniu 20 grudnia 2011 r. dot. wysokości odszkodowania.

W dniu 29 marca 2012 r. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w K. wypłaciła podatnikom ww. odszkodowanie w wysokości 36.000 zł, zgodnie z treścią ww. postanowienia Marszałka Województwa X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik jest zobowiązany do uiszczenia od tego odszkodowania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zajmując stanowisko, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przedstawiony przepis ustanawia zasadę powszechności opodatkowania dochodów osób fizycznych podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegają więc wszelkiego rodzaju dochody za wyjątkiem dochodów i przychodów wymienionych głównie w art. 21 ustawy. Ustawodawca z różnych powodów uznał, iż niektóre przychody lub dochody uzyskane przez podatnika są wolne od podatku dochodowego. Określony w art. 21 katalog zwolnień przedmiotowych jest wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej. Obecnie katalog zwolnień dotyczących odszkodowań został uregulowany w art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b, 3c, 3d, 4, 106 oraz w pkt 120. Zwolnieniem przedmiotowym objęte są również szczególnego rodzaju świadczenia, które mają swoisty charakter odszkodowawczy. Zostały one wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 45, 52, 53.

Odszkodowanie jest świadczeniem przysługującym danemu podmiotowi, który doznał uszczerbku (szkody), bądź to w swoim majątku (szkoda majątkowa), bądź też w innych dobrach (szkoda niemajątkowa). Osoby fizyczne mogą być uprawnione do otrzymania odszkodowania za poniesioną szkodę z tytułu szeregu ustaw (np. ustawy - Prawo ochrony środowiska, ustawy o gospodarce nieruchomościami, Kodeksu cywilnego, Kodeksu pracy, Kodeksu postępowania administracyjnego, itd.).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzają generalną zasadę, iż odszkodowania są zwolnione z podatku, z tym jednak zastrzeżeniem, iż w niektórych przypadkach odszkodowania nie będą podlegały zwolnieniu od podatku i osoba fizyczna będzie miała obowiązek rozliczenia się z urzędem skarbowym z tytułu otrzymanego odszkodowania. Wolne od podatku dochodowego są odszkodowania lub zadośćuczynienia, gdzie ich wysokość lub zasady ustalenia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 3).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2003 r. (sygn. akt I SA/Łd 1210/02) każde odszkodowanie otrzymane na podstawie przepisów prawa rangi ustawowej (w tym na podstawie Kodeksu pracy), o ile nie znalazło się w katalogu wyłączeń z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Natomiast zgodnie z wyrokiem NSA z 28 czerwca 2004 r. (FSK196/04, POP 2005, z. 3, poz. 71 "za odszkodowania wypłacone na podstawie przepisów prawa należy uznać odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem okaże się decyzja organu państwa, wyrok sądu czy też umowa". W przedmiotowej sprawie należy sięgnąć do regulacji stanowiących podstawę wypłaty odszkodowania tj. przepisów prawa materialnego - art. 186 ust. 3 Prawa wodnego i przepisów procesowych art. 114-121 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) - dalej k.p.a. Zgodnie z przepisami k.p.a. organ administracji publicznej w toku całego postępowania jest zobowiązany do nakłaniania stron do ugodowego załatwienia sprawy. Na gruncie k.p.a., oczywiście w przypadkach dopuszczonych przepisem prawa materialnego, organ może załatwić sprawę poprzez wydanie decyzji w trybie art. 104 k.p.a. lub poprzez wydanie postanowienia zatwierdzającego ugodę zawartą pomiędzy stronami, która to ugoda stosownie do art. 121 k.p.a. wywołuje skutki takie jak decyzja.

Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do art. 114 k.p.a. w sprawie, w której toczy się postępowanie przed organem administracji publicznej, strony mogą zawrzeć ugodę, jeżeli przemawia za tym charakter sprawy, przyczyni się to do uproszczenia lub przyspieszenia postępowania i nie sprzeciwia się temu przepis prawa. Organ administracji publicznej odracza wówczas wydanie decyzji i wyznacza stronom termin do zawarcia ugody, jeżeli złożą one zgodne oświadczenie o zamiarze jej zawarcia (art. 116 k.p.a). Ugoda może być zawarta przed organem administracji publicznej, przed którym toczy się postępowanie w pierwszej instancji lub postępowanie odwoławcze, do czasu wydania przez organ decyzji w sprawie (art. 115 k.p.a.). Ugodę sporządza się w formie pisemnej. Powinna ona zawierać oznaczenie organu, przed którym została zawarta, datę sporządzenia, oznaczenie stron, przedmiot i treść ugody, wzmiankę o jej odczytaniu i przyjęciu, podpisy stron oraz podpis pracownika organu administracji publicznej, upoważnionego do sporządzenia ugody. Organ administracji publicznej utrwala fakt zawarcia ugody w aktach sprawy, w formie protokołu podpisanego przez osobę upoważnioną do sporządzenia ugody (art. 117 § 1 i § 2 k.p.a.). Następnie ugoda zostaje zatwierdzona przez organ w drodze postanowienia (art. 118 § 1 k.p.a.).

Zatwierdzona ugoda wywiera takie same skutki, jak decyzja wydana w toku postępowania administracyjnego (art. 121 k.p.a.).

Ugoda administracyjna wszak nie jest instrumentem postępowania wyjaśniającego, lecz aktem kończącym postępowanie w sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 marca 2000 r. sygn. akt II SA/G1 174/05, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Postanowienie w przedmiocie zatwierdzenia ugody odnosi się do istoty sprawy, albowiem poprzez zatwierdzenie (lub odmowę zatwierdzenia) ugody organ wyraża swoje stanowisko względem jej treści, która co do zasady stanowi rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej - zatwierdzenie jest swego rodzaju wyrażeniem zgody na ukształtowanie stosunku administracyjnego w sposób w ugodzie określony, natomiast odmowa jest wyrazem sprzeciwu. W tym kontekście w literaturze spotyka się stanowiska, zgodnie z którymi przedmiot postanowienia jest porównany do decyzji administracyjnej, bez wątpienia postanowienie w przedmiocie zatwierdzenia ugody, ściśle determinuje wykonalność ugody, zgodnie z którym przedmiotowe postanowienie jest porównywane do decyzji administracyjnej, bez wątpienia postanowienie w przedmiocie zatwierdzenia ugody, ściśle determinuje wykonalność ugody, zawiera w sobie elementy rozstrzygnięcia co do istoty. Postanowienie w przedmiocie zatwierdzenia ugody (w przedmiocie tzn. zatwierdzające albo odmawiające zatwierdzenia ugody) może być zaskarżone poprzez wniesienie zażalenia w terminie siedmiu dni od dnia otrzymania postanowienia. Postanowienie zatwierdzające ugodę doręcza się stronom wraz z jej odpisem (art. 119 § 3 k.p.a.). Ugoda staje się wykonalna z dniem, w którym postanowienie o jej zatwierdzeniu stało się ostateczne (tekst jedn.: z dniem, w którym upłynął termin do wniesienia zażalenia na postanowienie o zatwierdzeniu ugody, albo z dniem, w którym organ wyższego rzędu wydał postanowienie o utrzymaniu postanowienia zatwierdzającego w mocy). Z chwilą uostatecznienia się tego postanowienia ugoda, co do zasady, staje się wykonalna i wywołuje takie skutki jak decyzja administracyjna. Stosownie do powyższego ugoda administracyjna wywołuje skutki tożsame ze skutkami decyzji administracyjnej również w sferze podatkowej, natomiast w istocie uprawnienia strony wynikają nie z samej zawartej pomiędzy strony ugody lecz dopiero z władczej ingerencji organu prowadzącego postępowanie wyrażonej w formie postanowienia zatwierdzającego ugodę, ponieważ owo postanowienie zawiera element rozstrzygnięcia co do istoty sprawy i dopiero jego prawomocność uruchamia uprawnienia i obowiązki stron prowadzonego postępowania administracyjnego.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca uważa, że odszkodowanie wypłacone na podstawie postanowienia Marszałka Województwa X nr (...) z dnia 22 grudnia 2011 r. znak sprawy (...) dot. zatwierdzenia punktu 1 ugody zawartej w dniu 20 grudnia 2011 r. przed Marszałkiem Województwa X w sprawie toczącego się przed Marszałkiem Województwa X, postępowania o ustalenie w trybie art. 186 ust. 3 Prawa wodnego wysokości odszkodowania na rzecz Państwa G. z tytułu szkody wyrządzonej w ich mieniu przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w K. na skutek zmiany stanu wód na gruncie podczas realizacji inwestycji związanej z remontem drogi krajowej nr 11 w miejscowości G. pomiędzy stronami postępowania, jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów został uregulowany w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. W myśl pkt 9 tego artykułu, do źródeł przychodów zalicza się przychody z innych źródeł.

Stosownie do art. 20 ust. 1 cyt. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Na podstawie powołanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Zgodnie z art. 185 ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 145) do naprawienia szkód, o których mowa w ustawie, z wyłączeniem przepisów art. 88I-88q oraz art. 88t, stosuje się przepisy art. 186-188.

W myśl art. 186 ust. 3 ww. ustawy na żądanie poszkodowanego organ właściwy do wydania pozwolenia wodnoprawnego, a jeżeli szkoda nie jest następstwem pozwolenia wodnoprawnego - właściwy marszałek województwa, ustala wysokość odszkodowania w drodze decyzji; decyzja jest niezaskarżalna.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że wnioskiem z dnia 24 lutego 2010 r. Państwo G. wystąpili do Marszałka Województwa X o ustalenie w trybie art. 186 ust. 3 Prawa wodnego wysokości odszkodowania z tytułu szkody wyrządzonej w ich mieniu przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w K. na skutek zmiany stanu wód na gruncie podczas realizacji inwestycji związanej z remontem drogi krajowej. W toku prowadzonego postępowania strony doszły do porozumienia, które zostało zawarte na rozprawie administracyjnej w dniu 20 grudnia 2011 r. Marszałek Województwa postanowieniem z dnia 22 grudnia 2011 r. zatwierdził pkt 1 zawartej ugody dot. wysokości odszkodowania. W dniu 29 marca 2012 r. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w K. wypłaciła podatnikom odszkodowanie w wysokości 36.000 zł.

Wnioskodawca uważa, iż otrzymane przez niego odszkodowanie jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego korzystają bowiem jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem oczywiście tych wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.

Aby zatem wypłacone odszkodowanie korzystało ze zwolnienia na podstawie wskazanego powyżej przepisu, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

Przenosząc powyższe na grunt opisanego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynika, że w toku prowadzonego postępowania strony doszły do porozumienia, które zostało zawarte na rozprawie administracyjnej w dniu 20 grudnia 2011 r. i Marszałek Województwa postanowieniem z dnia 22 grudnia 2011 r. zatwierdził pkt 1 zawartej ugody dotyczącej wysokości odszkodowania, stwierdzić należy, że mimo, że odszkodowanie zostało przyznane na podstawie przepisów prawa to konkretna wysokość tego odszkodowania wynika z ustaleń stron.

Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy nie może stanowić podstawy zwolnienia z opodatkowania ww. odszkodowania. Przedmiotowe zwolnienie mogłoby zostać zastosowane jedynie w przypadku, gdyby z przepisów będących podstawą wypłaty opisanego odszkodowania wynikała faktyczna wysokość lub zasady jej ustalania, co jednak w opisanym stanie faktycznym i prawnym nie ma miejsca. Z treści art. 186 ust. 3 ustawy - Prawo wodne - będącego podstawą wypłaty odszkodowania - wynika jedynie, iż na żądanie poszkodowanego właściwy marszałek województwa ustala wysokość odszkodowania w drodze decyzji. Przepisy, które mówią o możliwości wypłaty takiego odszkodowania nie zawierają wprost postanowień dotyczących w jakiej wysokości takie odszkodowanie ma być wypłacone czy według jakich zasad odszkodowanie (wysokość) ma być ustalone.

Reasumując, otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przedmiotowe odszkodowanie stanowi przychód, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. przychód z innych źródeł), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych we wniosku wyroków wskazać należy, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.