IBPBII/1/415-288/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP - 27 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku poboru podatku przez spółkę jako płatnika w związku z pozostawieniem do dyspozycji telefonu komórkowego przewodniczącemu rady nadzorczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 marca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku poboru podatku przez spółkę jako płatnika w związku z pozostawieniem do dyspozycji telefonu komórkowego przewodniczącemu rady nadzorczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przewodniczący rady nadzorczej Wnioskodawcy (dalej "Spółka") złożył wniosek do Zarządu Spółki o zakup i pozostawienie mu do dyspozycji telefonu komórkowego. Powyższy wniosek został umotywowany faktem, że telefon komórkowy jest niezbędny przewodniczącemu rady nadzorczej spółki do pełnienia sprawowanej funkcji. W odpowiedzi na powyższy wniosek zarząd spółki podpisał z operatorem sieci komórkowej stosowną umowę, pozostawiając jednocześnie przewodniczącemu rady nadzorczej telefon komórkowy do dyspozycji. Koszty związane z aktywacją oraz ryczałtem za okres obrachunkowy, zgodnie z podpisaną umową pokryła spółka. Dodać także należy, że przewodniczący rady nadzorczej sprawuje swoją funkcję na podstawie powołania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt, który poniosła spółka w związku z pozostawieniem do dyspozycji telefonu komórkowego przewodniczącemu rady nadzorczej należy uznać za podlegający opodatkowaniu przychód przewodniczącego, skutkujący obowiązkiem poboru podatku przez spółkę jako płatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy koszt, który poniosła spółka w związku z pozostawieniem do dyspozycji telefonu komórkowego przewodniczącemu rady nadzorczej nie stanowi przychodu dla przewodniczącego, który skutkowałby obowiązkiem poboru podatku przez spółkę jako płatnika.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami co do zasady są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak podkreśla się w orzecznictwie oraz doktrynie prawa podatkowego, w zakresie świadczeń w naturze (a za takie należy uznać telefon komórkowy) przychodem są wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie - jak to ma miejsce w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych - również postawione do dyspozycji podatnika. Ustawa nie zna bowiem takiego pojęcia jak postawienie świadczeń w naturze do dyspozycji podatnika (tak stwierdził słusznie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 1997 r., SA/Sz 1191/96, POP 200/2/40 oraz Janusz Marciniuk, "Podatek dochodowy od osób fizycznych, Rok 2008, Komentarz" Wydawnictwo C.H.BECK, Warszawa 2008, s. 174). Z powyższego można więc wyprowadzić wniosek, że telefon komórkowy pozostawiony do dyspozycji przewodniczącego rady nadzorczej nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f. Nie sposób również nie zauważyć, że w uwarunkowaniach przedmiotowej sprawy nie powinien mieć zastosowania przepis art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Jak uznaje się bowiem powszechnie w doktrynie "za przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., należy (...) uznać wyłącznie te przychody, które otrzymywane są w związku z pełnieniem funkcji w zarządzie, radzie nadzorczej, komisji czy też innych organach, na podstawie samego faktu powołania w skład danego organu osoby prawnej. W praktyce przychód, o którym mowa, to wyłącznie wynagrodzenie za udział w posiedzeniach organów osoby prawnej (dieta)" (tak m.in. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, "Komentarz do u.p.d.o.f., LEX/el 2008).

W orzecznictwie zaznacza się natomiast, że "do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) należy zaliczyć wynagrodzenie otrzymywane w związku z pełnieniem tej funkcji na podstawie samego tylko aktu ustanowienia (art. 195 § 3 k.h.), tj. bez nawiązania odrębnego stosunku zatrudnienia (pracowniczego lub niepracowniczego)" (wyrok NSA z dnia 5 lipca 1999 r., I SA/Ka 2233/97, ONSA2000, nr 3, poz. 106).

Skoro więc do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez m.in. przewodniczącego rady nadzorczej spółki akcyjnej (osoby prawnej) zalicza się tylko wynagrodzenie za udział w posiedzeniach organów osoby prawnej (tj. diety), to za przychód powyższy nie można uznać telefonu komórkowego pozostawionego do dyspozycji takiej osoby.

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty Wnioskodawca wyraża stanowisko, że koszt, który poniosła spółka w związku z pozostawieniem do dyspozycji telefonu komórkowego przewodniczącemu rady nadzorczej nie stanowi przychodu dla przewodniczącego, który skutkowałby obowiązkiem poboru podatku przez Spółkę jako płatnika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem praktycznej realizacji tej zasady jest art. 11 ust. 1 tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. To uregulowanie dotyczy zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników osiągających przychody z innych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl art. 41 ust. 1 powołanej ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z powołanego przepisu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, w związku z pełnieniem jej obowiązków na postawie powołania do organu osoby prawnej, w tym również nieodpłatne świadczenia należy uznawać w świetle art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2.

Przy ustalaniu wartości nieodpłatnych świadczeń obowiązują natomiast zasady określone w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, przewodniczący rady nadzorczej spółki, który wykonuje swoją funkcję na podstawie powołania, złożył wniosek do zarządu spółki o zakup i pozostawienie mu do dyspozycji telefonu komórkowego. Powyższy wniosek został umotywowany faktem, że telefon komórkowy jest niezbędny przewodniczącemu rady nadzorczej spółki do pełnienia sprawowanej funkcji. W odpowiedzi na powyższy wniosek zarząd spółki podpisał z operatorem sieci komórkowej stosowną umowę, pozostawiając jednocześnie przewodniczącemu rady nadzorczej telefon komórkowy do dyspozycji. Koszty związane z aktywacją oraz ryczałtem za okres obrachunkowy, zgodnie z podpisaną umową pokryła spółka.

Należy zauważyć, iż z wniosku nie wynika, iż telefon komórkowy jest użytkowany przez przewodniczącego rady nadzorczej spółki wyłącznie do pełnienia sprawowanej funkcji, a nie do celów prywatnych.

Zatem podkreślenia wymaga, iż w przedstawionym stanie faktycznym o przychodzie przewodniczącego rady nadzorczej w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymanego w związku z pozostawieniem mu do dyspozycji telefonu komórkowego (którego koszty zakupu i użytkowania ponosi spółka) można mówić jedynie wówczas, gdyby telefon ten był wykorzystywany również do celów prywatnych przewodniczącego (a nie tylko dla celów związanych z wykonywaną na rzecz spółki funkcją).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, w związku z pełnieniem jej obowiązków na postawie powołania do organu osoby prawnej - a więc nie tylko ewentualne wynagrodzenie z tego tytułu, ale również nieodpłatne świadczenia należy uznawać w świetle art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, jako przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Niezbitym bowiem argumentem, przemawiającym za powyższym stanowiskiem, jest to, że dana osoba fizyczna otrzymuje nieodpłatne świadczenie od osoby prawnej tylko dlatego, że łączą ją z osobą prawną zależności w związku z pełnioną funkcją w organie osoby prawnej i świadczenie to otrzymywane jest właśnie w związku z wykonywaną funkcją.

A skoro tak jest, to przychód z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć bowiem należy, iż żaden przepis ustawy o podatku dochodowym nie wyłącza z powyższego rodzaju przychodów nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w związku z pełnieniem funkcji w organach stanowiących osób prawnych.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy natomiast rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. Akt FPS 9/02).

We wniosku wskazano, iż w zakresie świadczeń w naturze przychodem są wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie - jak to ma miejsce w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych - również postawione do dyspozycji podatnika. Spółka z twierdzenia tego wywiodła wniosek, iż telefon komórkowy pozostawiony do dyspozycji przewodniczącego rady nadzorczej nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednakże zauważyć, iż w zaistniałym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku spółka pozostawiła do dyspozycji przewodniczącego rady nadzorczej nie tylko aparat telefoniczny, lecz również pokryła koszty usług telekomunikacyjnych (aktywacji oraz ryczałtu za okres obrachunkowy).

W sytuacji opisanej we wniosku przychód wiąże się zatem z nieodpłatnym świadczeniem, jakim są usługi telekomunikacyjne (opłacona aktywacja oraz ryczałt za okres obrachunkowy). Oznacza to, iż przewodniczący rady nadzorczej uzyskał nieodpłatny przychód w wysokości wartości usług telekomunikacyjnych (aktywacji oraz ryczałtu za okres obrachunkowy) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z chwilą uzyskania możliwości korzystania z usług telekomunikacyjnych.

A zatem równowartość poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów zakupionych usług telekomunikacyjnych będzie stanowiła dla przewodniczącego rady nadzorczej przychód, pod warunkiem, że telefon ten służy osobistej korzyści przewodniczącego i realizacji jego prywatnych celów. Jeżeli telefon wykorzystywany jest zarówno do celów prywatnych, jak i do celów służbowych, to przychód ten winien być ustalony w proporcji, w jakiej telefon jest wykorzystywany do celów prywatnych.

Reasumując, od przychodu uzyskanego przez przewodniczącego rady nadzorczej z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w postaci możliwości korzystania z telefonu (z usług telekomunikacyjnych zakupionych przez Spółkę), płatnik ma obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy na podstawie cyt. art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że telefon wykorzystywany jest do celów prywatnych.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.