IBPBII/1/415-25/08/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 29 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zasad opodatkowania dochodów pracowników wykonujących pracę na terytorium Francji przez okres dłuższy niż 183 dni w roku podatkowym - jest prawidłowe

* w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania dochodów pracowników wykonujących pracę na terytorium Francji przez okres dłuższy niż 183 dni w roku podatkowym oraz w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. będąca wnioskodawcą jest podmiotem działającym w branży budowlanej. Prace montażowe realizuje także na terenie Francji. W tym celu pracownicy spółki zostają oddelegowani do pracy na budowach tam położonych. Poszczególne okresy oddelegowania nie przekraczają 3 miesięcy, ale pracownicy mogą wyjeżdżać wielokrotnie. W wyniku takiej sytuacji dla grupy osób suma dni pobytu we Francji w roku podatkowym przekroczyła 183 dni. Chcąc ułatwić pracownikom dopełnienie obowiązków podatkowych we Francji, spółka zwróciła się o pomoc do biura prawno-rachunkowego we Francji. W toku rozpatrywania statusu podatkowego pracowników uzyskano informację, że dochody osiągnięte we Francji podlegają opodatkowaniu w Polsce i we Francji. W tej sytuacji, zgodnie z par. 4 pkt 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, głównym kryterium decydującym o miejscu opodatkowania jest miejsce zamieszkania. Osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych). Pracownicy spółki posiadają stały adres zamieszkania w Polsce, wracają regularnie do kraju i tu posiadają dom rodzinny. Pracownicy przyjeżdżają do Francji sami, ich rodziny zamieszkują w Polsce, dlatego też ich głównym miejscem pobytu jest Polska. Zgodnie z przepisami zawartymi w porozumieniu, Polska jest krajem, w którym podlegają opodatkowaniu, w konsekwencji, nie podlegają opodatkowaniu we Francji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka powinna nadal pobierać zaliczki na podatek dochodowy w sytuacji, gdy pracownik przebywa we Francji dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zdaniem wnioskodawcy w myśl art. 15 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga z pacy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest we Francji - w takim przypadku wynagrodzenie podlega opodatkowaniu we Francji. Ta sama umowa stanowi, że osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się Państwie jeżeli osiąga przychody z pacy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego umawiającego się Państwa, podlega opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie jeżeli:

odbiorca przebywa w tym drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nie przekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym,wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

O opodatkowaniu wynagrodzenia w Polsce decyduje równoczesne spełnienie powyższych warunków. Skoro pracownicy przebywają i osiągają dochody we Francji przez okres łącznie dłuższy niż 183 dni w roku podatkowym, to opodatkowaniu podlegają zarówno we Francji jak i w Polsce. Ta sama umowa mówi o tym, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga przychody, które stosownie do postanowień tej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska wyłączy te przychody spod opodatkowania (stosując metodę wyłączenia). Dochody opodatkowane we Francji nie są opodatkowane w Polsce, ale mają wpływ na wielkość polskiego podatku.

Dla ustalenia miejsca opodatkowania kluczowym staje się nie ośrodek interesów życiowych, ale okres pobytu i osiągania dochodów w danym państwie. Błędnym staje się, więc interpretacja biura prawnego we Francji. Aby nie dopuścić do sytuacji, iż podatek dochodowy od osób fizycznych nie jest odprowadzany w żadnym z państw spółka nadal pobiera i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że pracownicy wnioskodawcy mający miejsce zamieszkania w Polsce byli oddelegowani do pracy we Francji.

Z uwagi na oddelegowywanie pracowników wnioskodawcy do pracy we Francji w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Francją.

W myśl art. 15 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5 z późn. zm.) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie (we Francji).

Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa (we Francji), podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

Zgodnie z powyższym, jeśli pracownik wnioskodawcy mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski, wykonuje pracę na terytorium Francji, wówczas osiągnięte za tę pracę wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana, czyli we Francji oraz w państwie miejsca zamieszkania, czyli w Polsce. Jednakże, na podstawie art. 15 ust. 2 cytowanej umowy, wynagrodzenie za pracę pracownika wnioskodawcy mającego miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Francji jest opodatkowane tylko w Polsce w przypadku gdy łącznie zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie. Zatem opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę we Francji, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Francji, a pracownicy przebywają na terenie Francji mniej niż 183 w danym roku podatkowym. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy.

Należy zauważyć, że stosownie do Komentarza do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) obliczanie długości pobytu w danym państwie jest dokonywane poprzez stosowanie metody opartej na "dniach fizycznej obecności". W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, pracownicy wnioskodawcy pracowali we Francji w roku podatkowym ponad 183 dni.

Wobec tego nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) umowy polsko-francuskiej i tym samym nie zostały spełnione łącznie wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 2 cytowanej umowy, pozwalające wynagrodzenie za pracę pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Francji opodatkować tylko w Polsce, nawet gdy pozostałe warunki art. 15 ust. 2 umowy polsko-francuskiej są spełnione. W związku z tym uzyskane wynagrodzenie, zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, podlega opodatkowaniu we Francji i w Polsce.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy w związku z art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się metodę wyłączenia z progresją, która polega na tym, że dochód uzyskany z tytułu pracy za granicą, jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże dla ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów podatnika podlegających opodatkowaniu w Polsce stosuje się stawkę podatku wyliczoną dla całego dochodu osiągniętego zarówno w Polsce jak i za granicą.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, że dochody pracowników wnioskodawcy oddelegowanych do Francji na okres dłuższy niż 183 dni w danym roku podatkowym podlegają opodatkowaniu zarówno we Francji jak i w Polsce należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 ww. ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Jeżeli pracodawca nie wie "z góry" czy zatrudniony pracownik będzie przebywał w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni czy też przekroczy łącznie 183 dni w danym roku podatkowym i tym samym nie wie czy ma zastosowanie ww. art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pozostałe warunki art. 15 ust. 2 umowy polsko-francuskiej są spełnione, to do momentu nieprzekroczenia 183 dni w danym roku podatkowym, dochody pracownika wnioskodawcy winny być opodatkowane zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy tj. w Polsce. W tym okresie wnioskodawca jako zakład pracy jest obowiązany obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 31 i następne ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z chwilą przekroczenia przez pracownika 183 dni pobytu we Francji w danym roku podatkowym, na wnioskodawcy będącym płatnikiem nie ciąży obowiązek poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej przez pracownika we Francji, których poboru powinien zaniechać z uwagi na fakt, iż od chwili przekroczenia tego okresu wynagrodzenie za pracę wykonywaną we Francji podlega opodatkowaniu we Francji według przepisów prawa francuskiego, przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca wykonywana była we Francji.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, że jako płatnik pobiera i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce po przekroczeniu przez pracowników 183 dni pobytu we Francji w danym roku podatkowym jest nieprawidłowe. Chyba, że płatnik dokonuje poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy na wniosek pracowników (co nie wynika z wniosku).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-959 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a,43-300 Bielsko-Biała.