IBPBII/1/415-239/09/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 16 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną związanych z zakupem pieca węglowego i modernizacją kotłowni - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną związanych z zakupem pieca węglowego i modernizacją kotłowni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest obecnie rencistką - osobą niepracującą. Jej renta wynosi 800 zł netto. Posiada znaczny stopień niepełnosprawności o symbolach niepełnosprawności 05-R 11-I. W dniu 8 stycznia 2008 r. przeszła poważną, trzecią z kolei operację resekcji guza kości udowej. Sposób zarówno poruszania jak i wykonywania podstawowych funkcji życiowych ma ograniczony. Gdyby nie zabiegi rehabilitacyjne w Szpitalu Rehabilitacyjnym w R. i turnusie rehabilitacyjnym w B. nie mogłaby egzystować w takim stopniu jak obecnie. Dnia 31 stycznia 2008 r. 81-letni mąż wnioskodawczyni przeszedł udar niedokrwienny mózgu z niedowładem połowiczym prawostronnym. Jego stopień niepełnosprawności jest znaczny, symbole przyczyny niepełnosprawności to 07-S, 03-L, 05-R. Jest człowiekiem mocno schorowanym (guz nerki prawej, cukrzyca, nadciśnienie tętnicze, choroba niedokrwienna serca, stan po zawale mięśnia sercowego, po 3 operacjach oczu, obecnie - nie mówiący, porusza się za pomocą balkoniku).

Stan zdrowia wnioskodawczyni jak i jej męża wymusił na nich modernizację kotłowni, zakup pieca na ekogroszek, który ładuje się raz na trzy dni. Piec ten zakupili 8 lipca 2008 r. i zapłacili kwotę 9.464,59 zł. Modernizacja kotłowni - zakup pieca - w znacznym stopniu ułatwił im życie codzienne, gdyż nie muszą palić w piecu przez cały dzień, schodząc do kotłowni kilka razy dziennie jak to było dotychczas - a obecnie jest to niemożliwe, tylko korzystając z pomocy robią to raz na trzy dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zakup pieca, który w znacznym stopniu ułatwił wnioskodawczyni i jej mężowi, osobom o znacznym stopniu niepełnosprawności codzienne życie, mogą odpisać od dochodów.

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z zapisem w broszurce informacyjnej do załącznika PIT/O w części B w pkt 3 "wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych poniesione w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną", jako że oboje z mężem są osobami o znacznym stopniu niepełnosprawności, mogą odpisać od dochodu zakup pieca, który to "ułatwił im wykonywanie czynność życiowych".

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zostały wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu.

Zgodnie z art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

W myśl zaś postanowień art. 26 ust. 13a ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast stosownie do art. 26 ust. 7c ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

W myśl art. 26 ust. 7d cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że określenie "indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji" oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać określone właściwości.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że:

* pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek,

* zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu i ułatwiać wykonywanie czynności życiowych,

* cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter.

Jak z wyżej powołanych przepisów wynika ustawodawca w art. 26 ust. 7a ww. ustawy wyraźnie określił, które wydatki uznaje za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, uprawniające osobę niepełnosprawną do dokonania odliczeń od dochodu.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawczyni jak i jej mąż są osobami schorowanymi o znacznym stopniu niepełnosprawności, których obecny stan zdrowia wymusił na nich dokonanie zakupu pieca węglowego na ekogroszek i modernizację kotłowni.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż faktem jest, że dokonanie zakupu i wykonanie modernizacji kotłowni znacznie ułatwiło im wykonywanie codziennych czynności życiowych, jednakże wydatki te nie mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ ww. urządzenie (piec węglowy) zakupione w związku z modernizacją kotłowni nie jest sprzętem, urządzeniem czy narzędziem technicznymi niezbędnym w rehabilitacji i nie posiada cech indywidualnych. Dlatego na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy wnioskodawczyni nie może odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na zakup pieca węglowego na ekogroszek i modernizacji kotłowni.

Podstawą do stwierdzenia czy poniesiony wydatek opisany we wniosku, podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania jest analiza treści art. 26 ust. 7a pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do jego treści za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na rehabilitację uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Przepis art. 26 ust. 7a ustawy nie określa szczegółowo jakie wydatki podlegają odliczeniu. Literalne brzmienie "adaptacja" oznacza przystosowanie do innego użytku, przeróbkę dla nadania innego charakteru (Słownik Języka Polskiego tom I pod redakcją prof. dr Mieczysława Szymczaka, W-wa 1978). Adaptacja mieszkania lub budynku oznacza, zatem przeróbkę mającą nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku. Natomiast wyposażenie mieszkania/budynku to nadanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zakres prac adaptacyjnych bądź prac związanych z wyposażeniem lokalu/budynku musi być przeprowadzony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności podatnika i musi być związany z rodzajem niepełnosprawności. Przeprowadzone prace adaptacyjne mają ułatwiać osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku lub lokalu mieszkalnym, a nie ogólnie zapewniać lepszy komfort mieszkania. Przez adaptacje należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania lub budynku mieszkalnego, które umożliwi lub ułatwi życie w nim osoby niepełnosprawnej, a nie jedynie poprawi standard.

Jak z powyższego wynika zakres i rodzaj robót związanych z adaptacją mieszkania oraz budynku mieszkalnego uzależniony jest zatem od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym mieszkaniu lub budynku mieszkalnym, i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika. Katalog wyliczeń ujęty w art. 26 ust. 7a ww. ustawy zawiera przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia, m.in. w następujący sposób: stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, niezbędny w rehabilitacji, ułatwiający wykonywanie czynności życiowych, indywidualny charakter. Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną.

Generalnie należy stwierdzić, że modernizacja kotłowni centralnego ogrzewania, tj. zastąpienie tradycyjnego pieca węglowego piecem węglowym c.o. na ekogroszek nowego typu, obsługiwanym raz na parę dni, nosi znamiona modernizacji i remontu jaki przeprowadza każdy (a więc nie tylko osoba niepełnosprawna), jeżeli posiada budynek lub mieszkanie. Prace tego typu są podyktowane naturalną potrzebą remontu i modernizacji domu (mieszkania) bez względu na to, kim są jego mieszkańcy. Z całą pewnością modernizacja przeprowadzona w ww. zakresie poprawi komfort mieszkających w nim osób, jednak trudno doszukać się w poniesionych wydatkach cech charakterystycznych dla niepełnosprawności wnioskodawczyni, które mogłyby pozwolić na zaliczenie ich jako wydatków na cele rehabilitacyjne, bowiem piec węglowy c.o. nowego typu na ekogroszek nie jest przeznaczony wyłącznie dla osób niepełnosprawnych w celu zaspokojenia ich potrzeb. Jest to standardowe urządzenie występujące w powszechnej sprzedaży, dostępne dla przeciętnego kupującego. Cechuje się łatwością obsługi, jednakże jest urządzeniem powszechnego użytku, przeznaczonym do korzystania przez nieokreślony krąg osób. Dlatego nie można zaliczyć tego wydatku do wydatków związanych bezpośrednio z niepełnosprawnością, a jedynie do wydatków modernizujących budynek mieszkalny i zwiększających jego użyteczność.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Brak jest zatem podstaw do uznania, iż wymieniony powyżej wydatek spełnia przesłankę określoną w art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy i może być odliczony od dochodu.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawczyni. Stosownie do powyższego mąż wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną winien wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.