IBPBII/1/415-21/12/HK - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń finansowanych ze środków Komisji Europejskiej w związku z realizacją projektu międzynarodowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 11 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 20 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w ramach programu "Uczenie się przez całe życie" - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w ramach programu "Uczenie się przez całe życie".

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 8 lutego 2012 r. znak: IBPB II/1/415-21/12/HK wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 20 lutego 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 2009 r. Wnioskodawca realizuje moduł programu "...będący częścią szerszego programu Unii Europejskiej "Lifelong Learning Programme". Projekt sprowadza się do realizacji kursu dla studentów trzeciego roku kierunku Stosunki Międzynarodowe, dlatego największa część jego budżetu to koszt godzin dydaktycznych (dydaktyki realizowanej przez podatnika). Od samego początku realizacji kursu wypłacane wynagrodzenie za godziny dydaktyczne były zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych (w roku akademickim 2009/2010 oraz 2010/1011 - jako środki bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej oraz przedmiot umowy realizowany bezpośrednio). W listopadzie 2011 r. (w trzecim - ostatnim roku akademickim 2011/2012) Wnioskodawca został poinformowany, iż - w wyniku zmiany interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - Uniwersytet, tj. pracodawca Wnioskodawcy, koryguje informację PIT. W konsekwencji, zwiększona kwota dochodów stanowiących podstawę opodatkowania (plus należne odsetki), rodzi konieczność zwrotu ulgi prorodzinnej oraz nadpłaty podatku w wysokości ok. 2.000 zł).

Wnioskodawca podkreśla, że otrzymane środki mają charakter bezzwrotny (stanowią bezzwrotne współfinansowanie, w wysokości ponad 70%, Komisji Europejskiej na rzecz realizacji projektu wg budżetu wskazanego w aplikacji) i Wnioskodawca realizuje program bezpośrednio (tzn. środki zostały przelane na konto Uniwersytetu bezpośrednio przez Komisję Europejską, bez pośrednictwa innych podmiotów - np. ministerstwa - i jako wykonawca projektu został wskazany już na etapie aplikacji i zaakceptowany przez Komisję Europejską, Wnioskodawca nie zleca wykonawstwa zadań innym podmiotom).

W wielu innych ośrodkach akademickich, gdzie realizowany jest identyczny projekt, środki te nie podlegają opodatkowaniu, jednak wobec różnicy interpretacji pomiędzy płatnikiem i podatnikiem, Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o dokonanie indywidualnej interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W treści uzupełnienia wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (wpływ do tut. Biura - 20 lutego 2012 r.) doprecyzowano przedstawiony we wniosku stan faktyczny, informując, iż:

* Wnioskodawca związany jest z Uniwersytetem umową o pracę na podstawie mianowania i w ramach tej umowy realizowany jest program w ramach dydaktycznych godzin nadliczbowych,

* wynagrodzenie otrzymywane jest z Uniwersytetu; w części (ok. 75%) ze środków Unii Europejskiej, w części (ok. 25%) ze środków własnych Uniwersytetu,

* Uniwersytet otrzymuje środki bezpośrednio z Komisji Europejskiej na podstawie decyzji z dnia 25 sierpnia 2009 r., po zaakceptowaniu aplikacji Wnioskodawcy,

* bezpośrednim beneficjentem środków jest Uniwersytet.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy środki uzyskane z (bezpośredniej) realizacji Programu "..." (bezzwrotne środki pochodzące bezpośrednio z Komisji Europejskiej/Unii Europejskiej, cel programu realizowany bezpośrednio przez podatnika) stanowią podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki uzyskane z realizacji Programu "..." nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy środki uzyskane przez podatnika stanowią bezzwrotną pomoc Unii Europejskiej, a prace przez niego wykonywane służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Powołany na wstępie przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby dochody otrzymane przez podatnika pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z innymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) cyt. ustawy wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych tylko czynności (np. w oparciu o umowę o pracę).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca związany jest z Uniwersytetem umową o pracę na podstawie mianowania i w ramach tej umowy realizowany jest bezpośrednio moduł programu "...", będący częścią szerszego programu Unii Europejskiej "Uczenie się przez całe życie" (tj. "Lifelong Learning Programme"), w ramach dydaktycznych godzin nadliczbowych. Na realizację programu Uniwersytet otrzymuje środki bezpośrednio z Komisji Europejskiej na podstawie decyzji z dnia 25 sierpnia 2009 r.; to on jest bezpośrednim beneficjentem środków pomocowych.

Program "Uczenie się przez całe życie" został ustanowiony Decyzją nr 1720/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 15 listopada 2006 r. Jest to program Unii Europejskiej w dziedzinie edukacji i doskonalenia zawodowego przewidziany na lata 2007-2013. Celem programu jest rozwój różnych form uczenia się przez całe życie poprzez wspieranie współpracy między systemami edukacji i szkoleń w krajach uczestniczących. Program ten jest finansowany z budżetu Unii Europejskiej w ramach środków przewidzianych do dyspozycji Komisji Europejskiej.

Z wniosku wynika, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynności wykonywane w ramach tego programu wypłacane jest w części (ok. 75%) ze środków zagranicznej, bezzwrotnej pomocy (środki Unii Europejskiej).

Jeżeli zatem w istocie w dniu dokonywania wypłaty wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek Uniwersytetu, to wówczas - w stosunku do będących przedmiotem pytania wynagrodzeń, które są finansowane ze środków Komisji Europejskiej (tj. ok. 75% całości wynagrodzenia Wnioskodawcy) - zostanie spełniona przesłanka z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać jednakże należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca bierze co prawda udział w realizacji celu programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę.

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie Uniwersytet.

Wobec powyższej analizy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b) ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownicy ci otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W przedmiotowej sprawie, w ramach wykonywania swych obowiązków pracowniczych, Wnioskodawca wykonuje określone czynności w związku z realizacją ww. programu. Realizuje zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych mu w ramach obowiązków służbowych zadań. Zapłatę za wykonanie zadań Wnioskodawca otrzymuje od Uniwersytetu jako pracodawcy, który za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartej umowy o pracę i którą jest zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.