IBPBII/1/415-167/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 10 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniu 31 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwestii uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwestii uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 23 marca 2010 r. Znak: IBPB II/1/415-166/10/MK, IBPB II/1/415-167/10/MK wezwano wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 31 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w kasynie. Oprócz wynagrodzenia za pracę otrzymuje także tzw. napiwki, które są ewidencjonowane w rejestrze napiwków (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. - Dz. U. Nr 102, poz. 949). Napiwki wnioskodawczyni pobiera w wyniku podziału tzw. puli. Udział procentowy pracowników w zgromadzonej puli został narzucony przez pracodawcę i zależy od zajmowanego stanowiska. Napiwki otrzymywane od klientów kasyna są ewidencjonowane przez pracodawcę i gromadzone w jednym miejscu do tego przeznaczonym, bez możliwości wskazania osoby, której przysługują, po czym kilka razy w miesiącu wyznaczeni pracownicy dokonują ich podziału i wypłaty na podstawie sporządzonej listy, za pokwitowaniem.

W związku z rocznym rozliczeniem podatkowym, pracodawca wystawił informację PIT-11 o wysokości osiągniętych za 2009 r. przychodów ze stosunku pracy. Nie zawarto w nim przychodów pochodzących z napiwków, pomimo ich ścisłego związku faktycznego ze stosunku pracy. Przychody od tzw. napiwków zostały wykazane w wystawionej informacji PIT-8C bez wskazania wysokości odprowadzonych na rzecz Urzędu Skarbowego zaliczek podatkowych.

Informację PIT-8C wnioskodawczyni uważa za wystawioną niezgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ponieważ napiwki wypłacone za pośrednictwem pracodawcy przynależą do przychodów ze stosunku pracy, bowiem źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest łączący wnioskodawczynię z pracodawcą stosunek pracy; zatem napiwki są pochodną wynagrodzenia. Również ustawodawca w § 2 ww. rozporządzenia w sprawie ewidencjonowania napiwków w kasynach gry, posługuje się pojęciem "pracownika" co daje podstawy sądzić, że należności tzw. napiwków mają charakter przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji, stosownie do art. 31 i 38 ww. ustawy, płatnik (kasyno) dokonując wypłaty napiwków pracownikom, powinien odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i przekazać podatnikowi (pracownikowi) imienne informacje PIT-11 o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach, do których odprowadzenia i pobrania był zobowiązany (art. 31 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawczyni cytując art. 26a Ordynacji podatkowej stwierdza, że w aktualnym stanie prawnym, nie ponosi odpowiedzialności za zaliczki, do pobrania których jest zobowiązany płatnik.

Wnioskodawczyni podkreśla, że w styczniu 2010 r. płatnik (kasyno) zaczął pobierać zaliczkę od tzw. napiwków na podatek dochodowy od osób fizycznych, celem przekazania ich do właściwego Urzędu Skarbowego. Natomiast w latach 2003-2008 płatnik (kasyno) nie zawierał w informacji PIT-11 przychodów od napiwków, ani w żadnej innej informacji; nie pobierał i nie odprowadzał zaliczek od tzw. napiwków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawczyni uważa, iż informacje PIT-8C za 2009 r. zostały wystawione niezgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przychody ze stosunku pracy. Z przedstawionej definicji wynika, że napiwki wypłacane za pośrednictwem pracodawcy (będące udziałem w zgromadzonej puli wartości napiwków) przynależą do przychodów ze stosunku pracy, bowiem źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest łączący wnioskodawczynię z pracodawcą stosunek pracy. Zatem napiwki są pochodną wynagrodzenia. Również ustawodawca w § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie ewidencjonowania napiwków w kasynach gry (Dz. U. z 2003 r. Nr 102, poz. 949) posługuje się pojęciem pracownika co daje podstawy sądzić, że należności tzw. napiwkowe mają charakter przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji stosownie do art. 31 i 38 ww. ustawy (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) płatnik (kasyno) dokonując wypłaty napiwków powinien odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i przekazać podatnikowi imienne informacje PIT-11 o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach; w związku z tym, że rozdysponowuje je wśród pracowników, stanowią przychód ze stosunku pracy i podlegają opodatkowaniu łącznie z wynagrodzeniem za pracę.

Wnioskodawczyni zaznacza również, iż w aktualnym stanie prawnym nie ponosi odpowiedzialności za zaliczki, do pobrania których jest zobowiązany płatnik (kasyno). Jako podstawę swego stanowiska przywołuje treść art. 26a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 marca 2010 r. wnioskodawczyni wskazała, że przepis art. 26a Ordynacji podatkowej zwalnia ją jako podatnika od odpowiedzialności na gruncie Ordynacji podatkowej. Na mocy komentowanego przepisu, nie musiała odprowadzać podatku od otrzymanych napiwków, ponieważ to płatnik (kasyno) powinien odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i przekazać jej imienną informację PIT-11 o uzyskanych dochodach oraz pobranych zaliczkach od wynagrodzenia. To na płatniku (kasynie) ciąży obowiązek pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, dlatego wnioskodawczyni uważa, że zapłacony przez nią podatek jest nadpłatą podatku, do którego pobrania i odprowadzenia zobowiązany był płatnik.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwestii uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków (pyt. 2). W pozostałym zakresie (pyt. 1) wydano interpretację Znak: IBPB II/1/415-166/10/MK.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się stosunek pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Według uregulowań art. 39 ust. 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 45 ust. 1 tej ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Stosownie do art. 21 § 2 ww. ustawy, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

W myśl art. 72 § 1 pkt 1 cytowanej ustawy za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego (art. 73 § 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w kasynie. Oprócz wynagrodzenia za pracę otrzymuje także tzw. napiwki. Wnioskodawczyni wskazała, że pracodawca (kasyno) w związku z rocznym rozliczeniem podatkowym wystawił informację PIT-11 o wysokości osiągniętych za 2009 r. przychodów ze stosunku pracy. Nie zawarto w niej przychodów pochodzących z napiwków pomimo ich ścisłego związku faktycznego ze stosunku pracy. Przychody od tzw. napiwków zostały wykazane w wystawionej informacji PIT-8C bez wskazania wysokości odprowadzonych na rzecz Urzędu Skarbowego zaliczek podatkowych.

Ze stanu faktycznego wynika również, iż w latach 2003-2008 płatnik (kasyno) nie zawierał w informacji PIT-11 przychodów od napiwków, ani w żadnej innej informacji, nie pobierał i nie odprowadzał zaliczek od tzw. napiwków.

Wnioskodawczyni uważa, że w aktualnym stanie prawnym, nie ponosi odpowiedzialności za zaliczki, do pobrania których jest zobowiązany płatnik. To na płatniku (kasynie) ciąży obowiązek pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, dlatego zapłacony przez nią podatek jest nadpłatą podatku, do którego pobrania i odprowadzenia zobowiązany był płatnik.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Przy czym podkreślić należy, iż pobór tych zaliczek - jak wynika jednoznacznie z treści powołanych przepisów - następuje z dochodu podatnika, co skutkuje w efekcie zmniejszeniem kwoty należnej do wypłaty na rzecz podatnika.

W myśl art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 26 Ordynacji podatkowej podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza art. 26a § 1 ww. ustawy. Stosownie do tegoż przepisu, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik.

Zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Stosownie do art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 lub 2, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Decyzję, o której mowa w § 4 i 5, organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (art. 30 § 6 Ordynacji podatkowej).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, odpowiedzialność płatnika dotyczy podatku niepobranego lub podatku pobranego a niewpłaconego. Zobowiązanie płatnika nie jest jednak oderwane od zobowiązania podatkowego podatnika. Podatkiem obciążony jest bowiem podatnik, a rola płatnika polega na dopełnieniu czynności wskazanych w art. 8 Ordynacji podatkowej.

Zauważyć należy, że zaliczka jest de facto świadczeniem na poczet przyszłego zobowiązania "rocznego", czyli podatku za określony rok podatkowy. Samodzielność prawna zobowiązania podatkowego z tytułu zaliczki nie oznacza jego absolutnej niezależności, gdyż po powstaniu zobowiązania podatkowego za rok podatkowy staje się ono częścią tego zobowiązania, co wynika z treści powołanego wyżej przepisu art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od faktu, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy, czy tego nie dokonał, podatnik jest zobowiązany do należytego wypełniania obowiązków nałożonych na niego ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z wyżej cytowanym art. 9 ust. 1 i art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik zobowiązany jest do wykazania w rocznym zeznaniu podatkowym wszystkich osiągniętych w roku podatkowym dochodów, niezależnie od tego, czy płatnik zaliczki na podatek dochodowy pobrał, czy też tego obowiązku nie wypełnił.

W związku z powyższym wnioskodawczyni zobowiązana jest do wykazania w rozliczeniu rocznym dochodów z napiwków wypłacanych przez pracodawcę nawet jeśli zaliczki na podatek dochodowy nie zostały od tych napiwków naliczone i potrącone. Przy czym należy zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawczyni, iż art. 26a Ordynacji podatkowej wyłącza odpowiedzialność podatnika z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania związanej ze stosunkiem pracy. Jednakże należy podkreślić, iż to wyłączenie nie zwalnia podatnika z wykazania w zeznaniu podatkowym całości dochodu (przychodu) uzyskanego w danym roku i uiszczenia należnej za tenże rok kwoty podatku.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż skoro płatnik (kasyno) nie zawarł w informacji PIT-11 przychodu uzyskanego z podziału napiwków, nie pobrał i nie odprowadził od tego przychodu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych a wnioskodawczyni składając zeznanie roczne o osiągniętych dochodach wykazała szacunkowe przychody z tytułu otrzymanych napiwków i odprowadziła od nich podatek, to zapłacony przez nią podatek nie może być - w świetle powołanych przepisów - uznany za nadpłatę podatku.

Przy czym podkreślić należy, iż kwota podatku wykazana w zeznaniu podatkowym staje się podatkiem należnym. Zatem wynikający z zeznania rocznego podatek nie ma już charakteru zaliczki - co oznacza, że uiszczając tenże podatek wnioskodawczyni nie wpłaca zaliczki lecz należny podatek.

Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.