IBPBII/1/415-165/10/MCZ - Możliwość potraktowania poniesionego przez podatnika wydatku jako wydatku na cel rehabilitacji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 30 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia wydatku poniesionego przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną na zakup i montaż gazowego ogrzewacza wody i gazowego kotła c. o. jako wydatku na cele rehabilitacyjne - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną na zakup i montaż gazowego ogrzewacza wody i gazowego pieca c. o. jako wydatku na cele rehabilitacyjne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Matka wnioskodawczyni jest prawnym opiekunem córki. Wnioskodawczyni, w której imieniu występuje matka, ze względu na stan zdrowia (porażenie mózgowe i padaczka), jest osobą leżącą i wymagającą stałej opieki i rehabilitacji. Wnioskodawczyni ma przyznaną I grupę inwalidzką i pobiera rentę. Jej dochód w 2008 r. wyniósł 14.035,00 zł. Natomiast matka wnioskodawczyni ma 70 lat i problemy ze zdrowiem. Dlatego coraz trudniej jej podołać obowiązkom związanym z opieką nad córką. Aby przystosować dom do potrzeb niepełnosprawnej córki oraz przeznaczyć więcej czasu na jej pielęgnację i rehabilitację matka wnioskodawczyni - jako jej opiekun prawny - zakupiła gazowy ogrzewacz wody i gazowy kocioł c.o. wraz ze znajdującym się w pomieszczeniu mieszkalnym sterownikiem temperatury. Piec gazowy, jak stwierdza wnioskodawczyni, ułatwi wykonywanie czynności życiowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy osoba niepełnosprawna w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od swojego dochodu koszty zakupu i montażu gazowego ogrzewacza wody i gazowego kotła c.o....

Zdaniem wnioskodawczyni, może ona odliczyć od dochodu za 2009 r. ww. wydatki poniesione w celu ułatwienia wykonywania czynności życiowych w związku z posiadaną niepełnosprawnością.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d tej ustawy warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Zgodnie z art. 26 ust. 7g ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6 wyżej cytowanej ustawy może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Wysokość wydatków, o których mowa powyżej ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14 (art. 26 ust. 7c ustawy).

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że określenie "indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji" oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać określone właściwości.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że:

Jak z wyżej powołanych przepisów wynika ustawodawca w art. 26 ust. 7a ww. ustawy wyraźnie określił, które wydatki uznaje za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, uprawniające osobę niepełnosprawną do dokonania odliczeń od dochodu.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawczyni, ze względu na porażenie mózgowe i padaczkę, wymaga stałej opieki i rehabilitacji. Ma przyznaną I grupę inwalidzką i pobiera rentę. Jej dochód w 2008 r. wyniósł 14.035,00 zł. Mieszka z matką, która jest jej opiekunem prawnym. Matka wnioskodawczyni ma 70 lat i problemy ze zdrowiem. W 2009 r. matka wnioskodawczyni - jako jej opiekun prawny - zakupiła gazowy ogrzewacz wody i gazowy kocioł c.o. wraz ze sterownikiem temperatury w celu ułatwienia wykonywania czynności życiowych w związku z posiadaną przez córkę niepełnosprawnością.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że faktem jest w przedmiotowej sprawie, iż zakup i montaż gazowego ogrzewacza wody i gazowego kotła c. o. znacznie ułatwia wykonywanie codziennych czynności życiowych, każdej osobie (niezależnie od stanu jej zdrowia), jednakże wydatki te nie mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ ww. urządzenia, które zostały kupione w związku z przystosowaniem domu do niepełnosprawności wnioskodawczyni, jak wskazano wyżej, nie są sprzętami, urządzeniami czy narzędziami technicznymi niezbędnymi w rehabilitacji i nie posiadają cech indywidualnych. Są one dobrami powszechnego użytku, z których może skorzystać każdy, niezależnie od posiadanej niepełnosprawności. Nie można więc stwierdzić, że noszą one znamiona urządzenia, które jest wykorzystywane stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Dlatego na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy wnioskodawczyni nie może odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na zakup i montaż ww. gazowego kotła c.o. i gazowego ogrzewacza wody.

Równocześnie jednak stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na rehabilitację uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Przepis art. 26 ust. 7a ustawy nie określa szczegółowo jakie wydatki podlegają odliczeniu. Literalne brzmienie "adaptacja" oznacza przystosowanie do innego użytku, przeróbkę dla nadania innego charakteru (Słownik Języka Polskiego tom I pod redakcją prof. dr Mieczysława Szymczaka, W-wa 1978). Adaptacja mieszkania lub budynku oznacza, zatem przeróbkę mającą nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku. Natomiast wyposażenie mieszkania/budynku to nadanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zakres prac adaptacyjnych bądź prac związanych z wyposażeniem lokalu/budynku musi być przeprowadzony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności podatnika i musi być związany z rodzajem niepełnosprawności. Przeprowadzone prace adaptacyjne mają ułatwiać osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku lub lokalu mieszkalnym, a nie ogólnie zapewniać lepszy komfort mieszkania. Przez adaptacje należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania lub budynku mieszkalnego, które umożliwi lub ułatwi życie w nim osoby niepełnosprawnej, a nie jedynie poprawi standard warunków mieszkaniowych.

Jak z powyższego wynika zakres i rodzaj robót, wydatków związanych z adaptacją mieszkania oraz budynku mieszkalnego uzależniony jest zatem od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym mieszkaniu lub budynku mieszkalnym, i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika. W katalogu wyliczeń ujętym w art. 26 ust. 7a ww. ustawy spotyka się przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia m.in. w następujący sposób: stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, niezbędny w rehabilitacji, ułatwiający wykonywanie czynności życiowych, indywidualny charakter. Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności i stan faktyczny i prawny sprawy należy stwierdzić, że wydatki poniesione na zakup i montaż gazowego ogrzewacza wody i gazowego kotła c. o. nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy.

Generalnie należy stwierdzić, że zastąpienie ogrzewania wody i domu (mieszkania) w sposób dotychczasowy (np. piecem węglowym lub piecami kaflowymi) na ogrzewanie wody piecem gazowym i domu (mieszkania) kotłem gazowym c.o., nosi znamiona modernizacji i remontu jaki przeprowadza każdy (a więc nie tylko osoba niepełnosprawna), jeżeli posiada budynek lub mieszkanie. Prace tego typu są podyktowane naturalną potrzebą remontu i modernizacji domu (mieszkania) bez względu na to, kim są jego mieszkańcy. Z całą pewnością modernizacja przeprowadzona w ww. zakresie poprawi komfort mieszkających w nim osób, jednak trudno doszukać się w poniesionych wydatkach cech charakterystycznych dla niepełnosprawności wnioskodawczyni, które mogłyby pozwolić na zaliczenie ich jako wydatków na cele rehabilitacyjne. Zarówno gazowy ogrzewacz wody jak i gazowy kocioł c.o. nie są przeznaczone wyłącznie dla osób niepełnosprawnych w celu zaspokojenia ich potrzeb. Są to standardowe urządzenia występujące w powszechnej sprzedaży, dostępne dla przeciętnego kupującego. Cechują się łatwością obsługi, jednakże są urządzeniami powszechnego użytku, przeznaczonymi do korzystania przez nieokreślony krąg osób. Dlatego nie można zaliczyć tych wydatków do wydatków związanych bezpośrednio z niepełnosprawnością wnioskodawczyni, a jedynie do wydatków modernizujących budynek mieszkalny (mieszkanie) i zwiększających jego komfort i użyteczność.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Ponadto z całą konsekwencją należy podkreślić, że ulga, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy nie może być przez podatników traktowana jako ulga remontowo-modernizacyjna.

Brak jest zatem podstaw do uznania, iż powyżej wymienione wydatki spełniają przesłankę określoną w art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy i mogą być odliczone od dochodu. Dlatego też wnioskodawczyni mająca orzeczoną I grupę inwalidzką nie może odliczyć od swojego dochodu ww. wydatków jako wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z dołączeniem do wniosku kserokopii dokumentu należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.