IBPBII/1/415-161/09/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 19 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania należności wypłacanych za czynności wykonywane przez lekarzy weterynarii na podstawie umowy zawartej z powiatowym lekarzem weterynarii - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2009 r. do tut Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania należności wypłacanych za czynności wykonywane przez lekarzy weterynarii na podstawie umowy zawartej z powiatowym lekarzem weterynarii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wskazał, iż w Powiatowym Inspektoracie Weterynarii zawierane są umowy na okres 1 roku na wyznaczone zadania według rodzajów wykonywanych czynności np. wystawienie świadectw zdrowia dla zwierząt, obserwacje w kierunku wścieklizny, badania monitoringowe zwierząt, badania mięsa, nadzór nad spędami pomiędzy powiatowym lekarzem weterynarii a lekarzem weterynarii, który prowadzi działalność gospodarczą (prywatną praktykę). Umowy te nie określają wynagrodzenia za wykonane czynności.

Rozliczenie następuje po wykonaniu prac i przedłożeniu rachunków przez zleceniobiorcę. Należności z tytułu realizacji czynności wynikających z umowy zlecenia stanowi wynagrodzenie osób fizycznych a kwoty wynagrodzenia są określone w rozporządzeniu ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonane czynności przez lekarzy weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837 z późn. zm.). Rachunki te spływają w różnych kwotach i terminach np. 15 zł, 53 zł, 120 zł miesięcznie i pochodzą od trzech różnych zleceniobiorców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jakie należy stosować przepisy podatkowe do wyżej opisanego stanu faktycznego; czy należy zastosować art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji do zawieranych umów art. 30 ust. 1 pkt 5a nie powinien mieć zastosowania ponieważ umowa zawarta jest na okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. Jest to jedna umowa, która nie zawiera określonej kwoty za wykonywanie zadań według rodzajów wykonywanych czynności tj. wystawianie świadectw zdrowia dla zwierząt, obserwacje w kierunku wścieklizny, badania monitoringowe zwierząt w kierunku gruźlicy, białaczki i brucelozy bydła, badanie mięsa, nadzór nad spędami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W myśl postanowień tego przepisu opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 6 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, októrych mowa w pkt 9.

Artykuł 16 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (tekst jedn. Dz. U. z 2007, nr 121, poz. 842) upoważnia powiatowego lekarza weterynarii do wyznaczenia lekarzy weterynarii nie będących pracownikami inspekcji do wykonywania określonych czynności pod nadzorem i w imieniu inspekcji. Wyznaczenie do wykonania ww. czynności następuje w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania. Wykonywanie czynności następuje po zawarciu przez powiatowego lekarza weterynarii umowy cywilnoprawnej z wyznaczonymi osobami określającej w szczególności sposób, zakres i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności. Zaznaczyć przy tym należy, iż do wykonywania w imieniu powiatowego lekarza weterynarii określonych, urzędowych czynności upoważniona jest konkretna osoba fizyczna a nie lecznica czy gabinet weterynaryjny. Inspekcją weterynaryjną kieruje, zgodnie z przepisami ustawy, główny lekarz weterynarii będący centralnym organem administracji rządowej (art. 6 ust. 1 ww. ustawy). Jednym z organów inspekcji jest powiatowy lekarz weterynarii, jako kierownik powiatowej inspekcji weterynaryjnej wchodzącej w skład niezespolonej administracji rządowej (art. 5 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przychody uzyskiwane z tytułu umów zawartych z powiatowym lekarzem weterynarii na wykonywanie określonych czynności w imieniu inspekcji weterynaryjnej, jako czynności zlecone przez organ administracji państwowej, w myśl postanowień art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są przychodami z działalności wykonywanej osobiście. Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 6 ww. ustawy powoduje, iż na organach władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy). Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.

Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł - w wysokości 18% przychodu. Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30 ust. 3 ww. ustawy).

Zauważyć należy, iż powołany powyżej przepis odwołuje się do dochodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2 lub 5-9, a zatem obejmuje również dochody, o których mowa w pkt 6 art. 13 ustawy. Aby jednak postanowienia art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy mogły mieć zastosowanie, to z treści umowy zlecenia czy też innej umowy cywilnoprawnej, na podstawie której wypłacane jest wynagrodzenie winna wynikać miesięczna kwota należności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pomiędzy powiatowym lekarzem weterynarii a lekarzem weterynarii, który prowadzi działalność gospodarczą (prywatną praktykę) zawierane są umowy na okres 1 roku na wyznaczone zadania według rodzajów wykonywanych czynności. Umowy te nie określają wynagrodzenia za wykonane czynności bowiem wynagrodzenia są określone w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837 z późn. zm.). Natomiast rozliczenie następuje po wykonaniu prac i przedłożeniu rachunków przez zleceniobiorcę, przy czym rachunki spływają w różnych kwotach i terminach. Wątpliwość wnioskodawcy sprawdza się do tego, czy w opisanym stanie faktycznym zawierane umowy podlegają regulacji prawnej wynikającej z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stwierdzić należy, iż uregulowania zawarte w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy:

* suma należności określona w umowie lub umowach z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł oraz

* umowa lub umowy zawarte są z osobą niebędącą pracownikiem płatnika.

W kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oznacza to, iż nie zaistnieje opodatkowanie należności wypłacanych lekarzom weterynarii według reżimu unormowanego w analizowanym przepisie, w przypadku gdy ich suma - w odniesieniu do konkretnego lekarza weterynarii - przekroczy 200 zł miesięcznie. Podstawą uzyskania przychodu (wynagrodzenia) dla lekarza weterynarii jest bowiem każdorazowo ten sam tytuł, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy i sumowanie należności winno odnosić się wyłącznie względem tegoż. Okoliczność dokonywania przez lekarzy weterynarii czynności według rodzaju pozostaje bez wpływu na wypełnienie bądź nie kryterium wskazanego w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy. Ponadto, istotnym jest wskazać, iż ww. regulacja znajdzie zastosowanie jedynie w sytuacji kiedy ze zlecenia (zleceń) przez wnioskodawcę lekarzom weterynarii wykonania przez nich określonych czynności wynika należność za miesiąc w kwocie nie przekraczającej 200 zł.

Jeżeli zatem w istocie z zawartej z danym lekarzem umowy nie wynika miesięczna kwota należności bądź wynikająca z niej należność przekracza 200 zł miesięcznie to wnioskodawca jako płatnik zobowiązany będzie pobrać zaliczkę na podatek według zasad określonych w art. 41 ust. 1 ustawy, uwzględniając przy jej obliczaniu koszty uzyskania przychodu w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 tej ustawy.

Reasumując, uregulowanie zawarte w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie jeżeli spełnione są łącznie wszystkie przesłanki przewidziane tym przepisem, a więc od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy jeżeli pochodzą one z tytułów określonych w art. 13 pkt 2 lub 5-9, kwota należności musi być określona już w umowie a miesięczna należność wynikająca z tych umów nie może przekroczyć kwoty 200 zł i należności te muszą być uzyskiwane z tego samego tytułu jak również od tego samego płatnika.

W związku z powyższym należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.