IBPBII/1/415-156/08/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 23 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania na podstawie wyroku sądu odszkodowania z tytułu niemożności pobierania czynszu z wynajmu lokali użytkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania na podstawie wyroku sądu odszkodowania z tytułu niemożności pobierania czynszu z wynajmu lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wyrokiem Sądu Apelacyjnego z dnia 6 czerwca 2008 r. zostało zasądzone od Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Wojewodę, na rzecz wnioskodawczyni odszkodowanie z tytułu niemożności pobierania czynszu z wynajmu lokali użytkowych znajdujących się na nieruchomości zabudowanej. Zasądzone przez Sąd Apelacyjny odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści ustalono w wysokości czynszu jaki można byłoby uzyskać z tytułu wynajmu lokali użytkowych w okresie od 17 października 1997 r. do 30 listopada 2005 r. Odszkodowanie zostało przyznane przez Sąd Apelacyjny w kwocie netto tj. po odliczeniu należności podatkowych, co wynika z uzasadnienia powołanego wyroku a także z przebiegu postępowania sądowego. W toku postępowania Sąd przeprowadził dowody pozwalające ustalić wysokość należnego podatku dochodowego od utraconych korzyści. W tym zakresie wypowiedział się biegły ds. podatkowych. Powódka złożyła także kopie corocznych zeznań podatkowych za lata 1997-2005. Pozwany Skarb Państwa wykonał wyrok i spełnił zasądzone świadczenie na rzecz wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawczyni otrzymane odszkodowanie w 2008 r. jako odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku sądowego zostało zaliczone do innych źródeł przychodów zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W związku z tym, że w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w art. 21 wymienionej ustawy zostało wyłączone ze zwolnień na zasadzie wyjątku zawartym w ust. 1 pkt 3b lit. b) należałoby uznać, że podlega opodatkowaniu.

Wnioskodawczyni cytuje treść art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. Wnioskodawczyni podkreśla, iż przed tą datą art. 21 stanowił, iż "wolne od podatku dochodowego są m.in. odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw". Wskazane tam wyjątki od tejże zasady, w ocenie wnioskodawczyni, nie odnosiły się do zaistniałego stanu faktycznego.

Zdaniem wnioskodawczyni według starego brzmienia art. 21 należności czynszowe uzyskane w okresie od 17 października 1997 r. do 31 grudnia 2002 r. nie podlegały opodatkowaniu. Objęta podatkiem, według wnioskodawczyni, powinna zostać jedynie kwota należna za okres od 1 stycznia 2003 r. do 30 listopada 2005 r. Dodatkowo, w ocenie wnioskodawczyni, zasądzone odszkodowanie nie podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, skoro kwota odszkodowania zasądzonego przez Sąd była kwotą brutto czyli kwotą obniżoną już o hipotetyczny, należny podatek za cały okres odszkodowania, zatem wnioskodawczyni uznała, że podatek został już od kwoty odszkodowania uiszczony.

Zdaniem wnioskodawczyni cel przepisu art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest słuszny, gdyż przepis ten zrównuje sytuację prawną poszkodowanego, który uzyskuje odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści (czyli np. z nieuiszczonych należności czynszowych) z osobą, która uzyskuje dochód z tytułu czynszu, najmu. W ocenie wnioskodawczyni jest to rozwiązanie prawne, które należy uznać za odzwierciedlenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa. Zatem według przepisów prawa zarówno poszkodowany jak i wynajmujący są zobowiązani odprowadzić podatek od uzyskanego dochodu. Realizacja tego obowiązku jest jednak różna w przypadku każdej z tych osób.

W opisanej sytuacji po pierwsze, poszkodowany odprowadza jednorazowy podatek od całej kwoty odszkodowania. Tymczasem wynajmujący uiszcza podatek jedynie od należności czynszowych wpływających każdego miesiąca. Z uwagi na zasady dotyczące progresji podatkowej i kwot wolnych od podatku, podatek należny od poszkodowanego i podatek od "zwykłego" wynajmującego stanowić będą dwie różne kwoty. Wnioskodawczyni dodaje, że jednorazowy podatek od skumulowanej kwoty czynszów - utraconych korzyści - będzie dużo wyższy.

Po drugie, część lub całość dochodu przynoszonego przez wynajmowany lokal osoba może zainwestować w utrzymanie tego lokalu i w ten sposób zmniejszyć podatek poprzez odliczenie kosztów prowadzenia działalności gospodarczej. Tej możliwości brak jest w przypadku osoby otrzymującej odszkodowanie za utracone korzyści.

Zdaniem wnioskodawczyni w efekcie jednorazowy podatek od utraconych korzyści, na które składają się nieuiszczone należności czynszowe, będzie znacznie wyższy od podatku uiszczonego przez wynajmującego, choćby wynajmujący osiągnął dochód w ciągu takiego samego okresu za jaki przyznano odszkodowanie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, wszelkie przychody, których nie można zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w poprzedzających punktach kwalifikuje się do przychodów z innego źródła.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Definicja ta, dla potrzeb opodatkowania dochodów uzyskiwanych z innych źródeł została uzupełniona w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej, który stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w nieujawnionych źródłach. Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. O przychodzie z innych źródeł będziemy mówić zatem w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Z treści powołanych powyżej przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tak, więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami danego roku podatkowego są przychody otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w tymże roku podatkowym. Zatem o opodatkowaniu bądź zwolnieniu z opodatkowania otrzymanego lub pozostawionego do dyspozycji podatnika przychodu decydują przepisy z roku, w którym uzyskano ww. przychód, czyli kiedy odszkodowanie to zostało wypłacone. O konieczności opodatkowania przedmiotowego odszkodowania decydują przepisy z roku, w którym otrzymano odszkodowanie. Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt za jaki okres je naliczono i jakie w tym okresie obowiązywały przepisy prawa podatkowego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą podlegać jedynie takie odszkodowania, co do których wprost w przepisie ustalona została wysokość lub zasady ustalania tejże wysokości. Z wniosku nie wynika aby odszkodowanie otrzymane przez wnioskodawczynię było odszkodowaniem tego rodzaju, co jest równoznaczne z tym, że wypłacone na tej podstawie odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Jednak należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania (inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów ustaw i aktów wykonawczych) otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

Aby rozstrzygnąć kwestię opodatkowania kwoty, będącej odszkodowaniem, a zasądzonej wyrokiem Sądu należy ustalić jaki rodzaj szkody został pokryty tym odszkodowaniem. Szkoda rozpatrywana jest jako uszczerbek o charakterze majątkowym, może mieć w świetle przepisów k.c. postać dwojaką. Może obejmować stratę, jakiej doznaje mienie poszkodowanego - wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas, tzw. szkoda rzeczywista. Ponadto może obejmować utratę korzyści, jakiej poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wskutek doznania tej postaci uszczerbku poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się. Wyjątek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) dotyczy tylko odszkodowania w zakresie utraconych korzyści i podlega ono opodatkowaniu.

Zakres zwolnienia wynikający z bezpośredniego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje zatem tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści.

Przepisy prawa przyznają właścicielowi prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje rekompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel by uzyskał, gdyby nieruchomość na przykład wynajął, bądź uzyskiwał inne pożytki. Utratą korzyści jest w tym przypadku szkoda polegająca na nie uzyskaniu pożytków cywilnych, które nieruchomość przynosi (czynszu z wynajmu). Tym samym brak jest podstaw do twierdzenia, że otrzymane odszkodowanie dotyczy szkody rzeczywistej i nie podlega opodatkowaniu. Należy również pokreślić, iż zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

W świetle powyższych regulacji prawnych otrzymane odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten wyłącza możliwość zwolnienia z opodatkowania odszkodowania dotyczącego korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zatem odszkodowanie to wraz z ewentualnymi odsetkami w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany przychód z powyższego tytułu wnioskodawczyni winna wykazać w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, w którym kwotę przychodu otrzymała - bez względu na sposób obliczenia ww. odszkodowania czy okres, którego odszkodowanie dotyczy - a w przypadku uzyskiwania również innych dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych dochody należy zsumować i obliczyć od sumy dochodów podatek dochodowy według skali podatkowej zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przepisów art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, winno zostać złożone w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Przy czym podkreślić należy, iż opodatkowaniu podlega kwota otrzymanego odszkodowania w pełnej wysokości, zgodnie z treścią art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto należy zauważyć, że podatek od zapłaconego odszkodowania nie został w żaden sposób potrącony, gdyż obowiązek zapłaty podatku ciąży na wnioskodawczyni. W tym przypadku ani Sąd ani żaden inny podmiot nie pobiera zaliczki podatku od przychodu z innych źródeł, a jedynie jeśli jest organem wymienionym w art. 42a zobowiązany jest wystawić informację PIT-8C o wysokości przychodu.

Zgodnie z art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Przy czym podkreślić należy, iż przedmiotowe odszkodowanie jest przychodem z innych źródeł, a nie przychodem z tytułu najmu. Zasady opodatkowania przychodów z obu tych źródeł są inne.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.