IBPBII/1/415-138/09/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 12 lutego 2009 r.), uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lutego 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

Z uwagi na braki formalne wniosku pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. Znak IBPBI/2/423-185/09/MS, IBPBII/1/415-138/09/BJ wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 20 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione m.in. następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w związku ze złożonym wnioskiem w ramach Działania 8.2 Wspieranie wdrażania elektronicznego biznesu typu B2B, Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka uzyskało decyzję o dofinansowaniu wydatków zaproponowanych w projekcie zatytułowanym "Internetowa platforma B2B w sektorze turystyki", a następnie w dniu 29 grudnia 2008 r. podpisana została umowa o dofinansowaniu ww. projektu. W ramach projektu przewidziane są wydatki m.in. na wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej dla osób realizujących projekt. Dofinansowanie powyższych działań pochodzić będzie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a także ze środków publicznych krajowych (na poziomie Działania 8.2 alokowane środki krajowe wynoszą 15%). Wnioskodawca jest także zobowiązany na podstawie dokumentów dotyczących Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka do informowania o fakcie udziału finansowego środków budżetu Unii Europejskiej w realizowanym projekcie (przewidziane na to środki zostały uwzględnione w ramach projektu). Obowiązek ten zawarty jest w "Regulaminie przeprowadzania konkursu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Priorytet 8: Społeczeństwo informacyjne - zwiększanie innowacyjności gospodarki, Działanie 8.2: Wspieranie wdrażania elektronicznego biznesu typu B2B", a pośrednio wynika ze źródłowych aktów prawnych obowiązujących podmioty realizujące projekty dofinansowane w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Wynagrodzenia wypłacane osobom pracującym w ramach projektu - zatrudnionym przy realizacji działań bezpośrednio i wyłącznie związanych z realizacją projektu na umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną pochodzą (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej oraz z budżetu państwa i przekazywanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, a osoby zatrudnione na umowę o pracę lub na podstawie umowy cywilnoprawnej realizują bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy (poszczególne osoby wykonują następujące obowiązki: organizacja i koOrdynacja realizacji projektu, marketing - czyli działania na rzecz realizacji założonych wskaźników dotyczących np. liczby klientów w ramach projektu, sprawozdawczość).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenia osób zatrudnionych przy realizacji przedmiotowego projektu (zakres obowiązków: marketing, zarządzanie i nadzór nad realizacją projektu, sprawozdawczość) są zwolnione z podatku dochodowego w części obejmującej dofinansowanie wynagrodzenia.

Zdaniem wnioskodawcy, środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z budżetu państwa są zwolnione z podatku dochodowego, a wydatki bezpośrednio sfinansowane dotacją nie powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Według niego wynagrodzenia w ramach umowy o pracę lub umowy zlecenia czy o dzieło, na które wnioskodawca uzyskał dofinansowanie w wysokości do 85% wydatków (składające się w 85% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i w 15% ze środków pochodzących z budżetu krajowego) zwolnione są z podatku dochodowego w części refundowanej dofinansowaniem. Wnioskodawca uważa stanowisko Ministra Finansów wyrażone w piśmie z dnia 30 sierpnia 2006 r. DD6-8213-8/06/DZ/412 za nie dotyczące sytuacji opisanej w niniejszym wniosku. W szczególności przy przyjęciu stanowiska przyjętego w piśmie, iż dofinansowanie nie pochodzi de facto ze środków Unii Europejskiej, ponieważ stanowi pożyczkę z budżetu państwa następnie refundowaną środkami unijnymi, należałoby - zdaniem wnioskodawcy przyjąć, iż również wydatki w ramach projektu ponoszone ze środków własnych (lub pożyczki), a następnie refundowane środkami Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i budżetu państwa - powinny być uznane za wydatki nie objęte dofinansowaniem ze środków publicznych, co stoi w sprzeczności z prawodawstwem krajowym i unijnym dotyczącym zasad wydatkowania funduszy unijnych i nakładającym na beneficjentów obowiązek informowania o uzyskanym dofinansowaniu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków Ustalenie zatem, czy wynagrodzenia osób bezpośrednio realizujących cele programu korzystają ze zwolnienia przedmiotowego wymaga analizy sposobu ich finansowania.

Drugą przesłanką mającą wpływ na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych przez pracownika czynności. Należy jednak pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Za czynności o charakterze merytorycznym uznać należy wykonywane w ramach danego programu czynności dotyczące jego treści, przedmiotu, nie zaś strony formalnej, zewnętrznej. Te ostatnie potraktować należy jako czynności o charakterze pomocniczym, które ze swej istoty mają jedynie wspomagać realizację programu (są to czynności dodatkowe, posiłkowe, służące jako pomoc czy też ułatwienie). Istotnym jest, że zakres prac służących realizacji programu, wykonywanych przez osoby fizyczne winien być szczegółowo i jednoznacznie określony w zawartych z tymi osobami przez bezpośredniego beneficjenta umowach o pracę bądź umowach cywilnoprawnych (zlecenie, o dzieło).

Jak wynika z wniosku wnioskodawca będzie realizować projekt w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz budżetu państwa. W ramach projektu przewidziane są wydatki m.in. na wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej dla osób realizujących projekt, do których obowiązków należy marketing, zarządzanie i nadzór nad realizacją projektu oraz sprawozdawczość.

Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka należy do programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 realizowanych na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 z późn. zm.). Funkcję Instytucji Zarządzającej pełni minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

W świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tegoż budżetu, z którego realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje. Powyższe wynika z art. 96 pkt 16 w zw. z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym od 29 grudnia 2006 r., zgodnie z którym dochodami budżetu państwa są m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a - podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane "dotacjami rozwojowymi".

Zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro.

Stosownie do art. 200 ust. 4 ww. ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu.

W świetle ww. aktów prawnych środki przekazywane przez Komisję Europejską wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony w euro, a następnie, po ich przewalutowaniu na złotówki, przekazywane są na centralny rachunek dochodów budżetu państwa i stanowią dochód budżetu państwa. Środki takie są następnie wydatkowane jako tzw. dotacje rozwojowe. W przypadku programów regionalnych środki planowane są w części budżetowej Ministerstwa Rozwoju Regionalnego. Natomiast środki na realizację projektów samorząd województwa, pełniący rolę Instytucji Pośredniczącej w ramach poszczególnych priorytetów komponentu regionalnego, otrzymuje jako zaliczkę w formie dotacji rozwojowej. Ostatecznie środki na realizację projektów beneficjenci otrzymują od Instytucji Pośredniczących jako zaliczki w formie dotacji rozwojowej na podstawie umowy o dofinansowanie realizacji projektu.

Taki stan prawny sprawia, że środków na finansowanie wydatków ponoszonych przy realizacji projektów w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka nie można uznać za pochodzące bezpośrednio ze źródeł podmiotów zagranicznych. Zakwalifikować je bowiem należy jako środki stanowiące wydatki budżetu państwa, jako tzw. dotacje rozwojowe. Zatem źródłem finansowania wynagrodzeń osób zatrudnionych przez wnioskodawcę będą krajowe środki publiczne, które nie pochodzą z pomocy otrzymanej ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

Ponadto z wniosku wynika, iż wynagrodzenia nie będą wprost finansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, tylko będą refundowane.

Refundacji nie można jednak uznać za spełnienie warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wypłata wynagrodzeń nie będzie dokonana wprost ze środków unijnych. Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji programu uzależnione jest natomiast od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie znowelizowanej ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje są wydatkami budżetu państwa i spełniają przesłanki zwolnienia przedmiotowego ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko u jej bezpośredniego beneficjenta, czyli podmiotu, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem to nie one są stroną umowy o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację).

W przedmiotowej sprawie beneficjentem środków przekazanych z budżetu państwa jest wnioskodawca a nie osoby, którym wnioskodawca będzie wypłacał wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę i umowy cywilnoprawnej.

Mając na uwadze powyższe należy zatem stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenia osób zatrudnionych przez wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka nie będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wykazano powyżej nie będą finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, ani osoby te nie otrzymają dotacji w rozumieniu wyżej powołanych przepisów.

Z uwagi na brak spełnienia przesłanki pochodzenia środków z bezzwrotnej pomocy w niniejszej sprawie odstąpiono od kwestii dotyczącej bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego przez ww. osoby, gdyż jak wskazano powyżej obie przesłanki z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą być spełnione łącznie, aby zwolnienie w nim przewidziane mogło mieć zastosowanie.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.