IBPBII/1/415-128/09/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 9 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia wnioskodawcy zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, realizującego projekt stypendialny o nazwie M realizowanego w ramach 6. Programu Ramowego Unii Europejskiej:

* na podstawie art. 21ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

* na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

W dniu 9 lutego 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia wnioskodawcy zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, realizującego projekt stypendialny o nazwie M w ramach 6. Programu Ramowego Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w okresie od 1 października 2008 r. do 31 września 2009 r. wykonuje prace badawcze w projekcie naukowym należącym do stypendiów prowadzonym pod nazwą M. Projekt ten realizowany jest w ramach 6. Programu Ramowego badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej, a wnioskodawca wykonuje prace badawcze w belgijskiej firmie biorącej udział w tym projekcie. Dochody jakie z ww. tytułu wnioskodawca otrzymuje w Belgii są wypłacane mu na podstawie umowy o pracę zawartą z firmą belgijską. Jego pobyt w Belgii ma charakter czasowy, a w Polsce będąc zatrudniony pozostaje na bezpłatnym urlopie naukowym. Wnioskodawca podkreślił, że zasady przyznawania stypendiów w ramach 6. Programu Ramowego, zatwierdzone zostały przez Ministra Edukacji Narodowej i Sportu (po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego) decyzją wydaną 6 lipca 2004 r. Wskazał, że w opisanym wyżej projekcie wykonuje merytoryczne prace badawcze dla których projekt ten został utworzony. Środki finansowe na realizację przedmiotowego projektu pochodzą z Komisji Europejskiej. Przekazywane są do instytucji, która podpisała z Komisją stosowną umowę, a następnie instytucja ta zobligowana jest do wypłaty tychże środków w ściśle określonej wysokości, osobom, które realizują merytoryczny cel projektu. Programy Ramowe badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej są odrębnymi od Funduszy Strukturalnych mechanizmami finansowania badań naukowych w Europie. W przypadku Programów Ramowych - odmiennie niż w przypadku Funduszy Strukturalnych - środki z Komisji Europejskiej nie są włączane do rządowych lub samorządowych środków budżetowych ale przekazywane są bezpośrednio z rachunku bankowego Komisji Europejskiej na rachunek bankowy instytucji zobowiązanej do wypłaty środków dla naukowca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskane przez wnioskodawcę z tytułu realizacji projektu stypendialnego typu o nazwie M realizowanego w ramach 6. Programu Ramowego badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej a którego zasady zatwierdził minister właściwy ds. szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego korzystają ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 lub art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, dochody uzyskane przez niego w ramach projektu M korzystają ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 i art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreślił, że przebywając czasowo za granicą i uzyskując tam dochody posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, a więc dochody z zagranicy podlegają także polskiej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. ustawa jak podkreśla wnioskodawca przewiduje dwa zwolnienia przedmiotowe, których zakresy w tym konkretnym wypadku pokrywają się. Wnioskodawca zaznaczył, że projekt stypendialny, który realizuje bezsprzecznie jest tym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, bowiem realizowany jest w zakresie 6. Programu Ramowego badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej a ponadto jest osobą, która osobiście wykonuje merytoryczne prace badawcze w ww. projekcie. Jednocześnie zaznaczył, że zasady przyznawania stypendiów w 6. Programie Ramowym zatwierdzone zostały przez ministra właściwego ds. szkolnictwa wyższego, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego. Wobec tego uważa, że stypendium jest stypendium ściśle naukowym, a tym samym spełnione zostały warunki do skorzystania także z dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy.

Z kolei w odniesieniu do art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy wnioskodawca zaznaczył, że podkreślenia wymaga także fakt, że w stosunku do stanu faktycznego i prawnego istniejącego w jego sprawie zastosowanie znajduje stanowisko Ministra Finansów wydane 27 czerwca 2003 r. Znak: PB5/IMD-033-21-1128/03, w którym potwierdzono jednoznacznie wykładnię przedmiotowego przepisu i uznano prawo osób będących w identycznym stanie faktycznym i prawnym do skorzystania z ww. zwolnienia przedmiotowego. Podobnie - zarówno w stosunku do treści art. 21 ust. 1 pkt 46 jak i art. 21 ust. 1 pkt 39 - dotychczasowa wykładnia organów administracji skarbowej jak i sądów administracyjnych prezentuje linię wykładni z godnie z którą osoby, których stan faktyczny i prawny tożsamy jest ze stanem przedstawionym w niniejszym wniosku korzystają ze zwolnień podatkowych, których niniejszy wniosek dotyczy. Na poparcie stanowiska wnioskodawca wskazał:

Ponadto wnioskodawca zaznaczył, że projekty 6. Programu Ramowego trwać mogą do 3 lat od zakończenia ostatniego naboru wniosków do tego Programu (tj. od 31 grudnia 2006 r.)

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl generalnej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca uczestniczy w projekcie naukowym należącym do stypendiów prowadzonym pod nazwą M. Wykonuje prace badawcze w belgijskiej firmie. W Polsce pozostaje na bezpłatnym urlopie naukowym. Dochody jakie wnioskodawca otrzymuje w Belgii z tytułu wykonywania prac badawczych wypłacane mu są na podstawie umowy o pracę podpisanej z firmą belgijską.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii, w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z kolei ust. 2 ww. Konwencji stanowi, że bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie, jeżeli:

W świetle powyższego dochody uzyskane przez wnioskodawcę z tytułu umowy o pracę będą opodatkowane zarówno w Polsce jak i w Belgii. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania zastosowanie będzie miał art. 23 ww. Konwencji ustęp 2 który w ust. 2 pkt 1 lit. a) stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochody lub posiada majątek, które, stosownie do postanowień niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu w Belgii, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku należnego od tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Belgii.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie i zostać przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazana na podstawie, o której mowa w tym przepisie,

* podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wnioskodawca wykonuje prace badawcze w projekcie naukowym należącym do stypendiów realizowanym w ramach 6. Programu Ramowego badań rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej. Wnioskodawca prace badawcze wykonuje w belgijskiej firmie. Dochody jakie wnioskodawca otrzymuje w Belgii z ww. tytułu wypłacane są na podstawie umowy o pracę podpisaną z firmą belgijską. Z wniosku wynika, także, że środki finansowe na realizację przedmiotowego projektu pochodzą z Komisji Europejskiej. Przekazywane są one instytucji, która podpisała z Komisją stosowną umowę, a następnie instytucja ta zobligowana jest do wypłaty tychże środków w ściśle określonej wysokości osobom, które realizują merytoryczny cel projektu.

Zatem mając na uwadze powyższe - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego wynagrodzenia pracownika bezpośrednio realizującego cele programu jest uzależnione od sposobu finansowania przedmiotowego wynagrodzenia. Drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków pozyskanych z 6 Programu Ramowego Badań w ramach programu stypendialnego Marie Curie. Jeżeli więc wynagrodzenie wnioskodawcy istotnie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską to oznacza, że została spełniona przesłanka niezbędna do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem, że pracownik który je otrzymuje bezpośrednio realizuje cel programu. W sytuacji jednak gdyby wynagrodzenie nie było finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego badań przekazanych przez Komisję Europejską, tylko byłoby np. wypłacane ze środków podmiotu wypłacającego a następnie następowałaby refundacja ze środków Komisji Europejskiej, wynagrodzenie to nie spełniałoby warunków do zwolnienia z podatku dochodowego.

W związku z powyższym należy uznać, że uzyskany przez wnioskodawcę dochód może korzystać z przedmiotowego zwolnienia pod warunkiem spełniania dwóch obligatoryjnych przesłanek wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a mianowicie wynagrodzenie wnioskodawcy zostało sfinansowane ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z środków bezzwrotnej pomocy.

Wobec tego stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do możliwości zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia wnioskodawcy zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, realizującego projekt stypendialny o nazwie M realizowanego w ramach 6. Programu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w zakresie możliwości zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia wnioskodawcy zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, realizującego projekt stypendialny o nazwie M realizowanego w ramach 6. Programu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią tego przepisu wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Jak wynika z postanowień art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.Przepis ten, ma zastosowanie do sytuacji, w której o zatwierdzenie zasad przyznawania stypendium występuje podmiot będący organizatorem i fundatorem danej akcji stypendialnej, przy czym nie ma znaczenia, czy jest to instytucja polska, zagraniczna, czy organizacja mająca charakter międzynarodowy. Powołana decyzja została wydana na wniosek Dyrektora Instytutu Podstawowych Problemów Techniki PAN, jednak dotyczy stypendiów finansowanych przez Komisję Europejską w ramach 6. Programu Ramowego oraz stypendiów Wspólnotowego Centrum Badawczego. Jak wynika z uzasadnienia decyzji, warunkiem ubiegania się o stypendium jest między innymi przedstawienie przez uczelnie, instytuty naukowe, przedsiębiorstwa oraz inne organizacje, a także indywidualnych naukowców różnego rodzaju projektów badawczych i szkoleniowych. Ocena wniosków dokonywana jest w Brukseli przez niezależnych ekspertów wybieranych przez Komisję Europejską spośród krajów Unii Europejskiej i krajów stowarzyszonych. Zatem ostateczne zatwierdzenie danych projektów (a więc także przyznanie świadczenia) następuje w Brukseli.

Zauważyć jednak należy, iż z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jest zatrudniony w firmie belgijskiej na podstawie umowy o pracę. Zatem świadczenie otrzymywane przez wnioskodawcę nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy. Tym samym brak jest podstaw do zastosowania w opisanym we wniosku stanie faktycznym sprawy zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.