IBPBII/1/415-1117/12/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 31 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 20 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej:

* w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych jest prawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup i montaż klimatyzacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 15 lutego 2013 r. znak: IBPB II/1/415-1117/12/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 20 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Córka Wnioskodawczyni, która ukończyła 18 lat w dniu 17 sierpnia 2012 r., jest osobą niepełnosprawną od urodzenia; posiada orzeczenie o zaliczeniu jej do znacznego stopnia niepełnosprawności. W bieżącym roku, ze względu na pogarszający się stan zdrowia córki Wnioskodawczyni została zmuszona do zamontowania klimatyzacji w jej pokoju oraz wykonania prysznica z osprzętem. Klimatyzacja ze względu na rodzaj schorzenia córki jest nie tylko sprzętem ułatwiającym codzienne życie w okresie lata lecz bezpośrednio chroniącym jej życie (podobnie jak w innych przypadkach respirator). Zakup i montaż prysznica wraz z dodatkowym wyposażeniem, tj. krzesełkiem, był konieczny ze względu na niepełnosprawność ruchową córki. Zamontowanie prysznica umożliwia córce zachowanie codziennej higieny (córka nie jest w stanie wejść do wanny mimo zamontowania specjalnych uchwytów).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

* dochód córki za 2012 r. to renta socjalna za miesiące od września do grudnia; dochód wyniósł 2 685,24 zł brutto (4 x 671,31 zł),

* córka Wnioskodawczyni jest osobą niepełnosprawną wymagającą stałej pomocy, uczącą się; pozostaje na utrzymaniu Wnioskodawczyni i mieszka w jej mieszkaniu,

* stopień niepełnosprawności został orzeczony w wyniku dwóch schorzeń: sinicznej wrodzonej wady serca oraz skoliozy kręgosłupa, które doprowadziły do niepełnosprawności ruchowej córki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tej sytuacji Wnioskodawczyni może odliczyć od dochodu, w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej kwoty związane z zakupem i montażem klimatyzacji i prysznica.

Wnioskodawczyni uważa, że w obu przypadkach należy jej się ulga rehabilitacyjna, tj. odliczenie od dochodu kosztów zakupu i montażu klimatyzacji i prysznica.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawczyni wskazała, iż ustawodawca dając możliwość skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej, w sposób precyzyjny ustalił, że należy się osobie z orzeczonym stopniem niepełnosprawności a ten orzekany jest przez lekarzy orzeczników, precyzyjnie rozpatrujących sytuację medyczną danej osoby. Ustawodawca wprowadzając ulgę rehabilitacyjną chciał wspomóc osoby niepełnosprawne, które ze względu na różnego rodzaju schorzenia potrzebują indywidualnych rozwiązań i pomocy sprzętowej i z tego tytułu ponoszą dodatkowe obciążenia finansowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b - 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł (art. 26 ust. 7e ww. ustawy).

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Natomiast w myśl postanowień art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (...).

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatku na zakup i montaż prysznica wraz z krzesełkiem prysznicowym należy w przedstawionym stanie faktycznym ocenić poprzez analizę zapisu art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Ponadto, wskazać należy, iż przepis art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy nie określa szczegółowo, jakie wydatki podlegają odliczeniu.

Pojęcie "adaptacja" oznacza przystosowanie do innego użytku, przeróbkę dla nadania innego charakteru (Słownik Języka Polskiego tom I pod redakcją prof. dr Mieczysława Szymczaka, W-wa 1978). Adaptacja mieszkania lub budynku oznacza, zatem przeróbkę mającą nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku. Natomiast wyposażenie mieszkania/budynku to nadanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zakres prac adaptacyjnych bądź prac związanych z wyposażeniem lokalu/budynku musi być przeprowadzony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności osoby niepełnosprawnej i musi być związany z rodzajem jej niepełnosprawności. Przeprowadzone prace adaptacyjne mają ułatwiać osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku lub lokalu mieszkalnym, a nie ogólnie zapewniać lepszy komfort mieszkania. Przez adaptację należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania lub budynku mieszkalnego, które umożliwi lub ułatwi życie w nim osoby niepełnosprawnej, a nie jedynie poprawi standard. Trzeba bowiem wyraźnie zaznaczyć, iż ulga przysługująca osobie niepełnosprawnej lub osobie mającej na utrzymaniu osobę niepełnosprawną nie jest ulgą remontowo-modernizacyjną, tak więc w jej ramach nie można dokonać odliczeń wydatków, które w rzeczywistości są tylko i wyłącznie wydatkami mającymi na celu przywrócenie lub poprawienie standardu mieszkania i które to wydatki są ponoszone przez każdego posiadacza (użytkownika) lokalu bez względu na to czy jest osobą niepełnosprawną czy też nią nie jest.

Jak z powyższego wynika zakres i rodzaj robót związanych z adaptacją mieszkania oraz budynku mieszkalnego uzależniony jest zatem od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym mieszkaniu lub budynku mieszkalnym i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika lub osoby niepełnosprawnej będącej na jego utrzymaniu. W katalogu wyliczeń ujętym w art. 26 ust. 7a ww. ustawy spotyka się przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia m.in. w następujący sposób: stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, niezbędny w rehabilitacji, ułatwiający wykonywanie czynności życiowych, indywidualny charakter. Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne lub związany z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną, mającą powiązanie z niepełnosprawnością.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, iż córka Wnioskodawczyni jest osobą niepełnosprawną od urodzenia i posiada orzeczenie o zaliczeniu jej do znacznego stopnia niepełnosprawności. Stopień niepełnosprawności został orzeczony w wyniku dwóch schorzeń: sinicznej wrodzonej wady serca oraz skoliozy kręgosłupa, które doprowadziły do jej niepełnosprawności ruchowej - córka wymaga stałej pomocy. W 2012 r. ze względu na pogarszający się stan zdrowia córki Wnioskodawczyni poniosła wydatki na zakup i montaż klimatyzacji w jej pokoju oraz zakup i montaż prysznica z krzesełkiem prysznicowym - córka nie jest w stanie wejść do wanny. Córka pozostaje na utrzymaniu Wnioskodawczyni i mieszka w jej mieszkaniu. Dochód z renty socjalnej córki za 2012 r. wyniósł 2 685,24 zł brutto.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności, stan faktyczny i prawny sprawy należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup i montaż w 2012 r. prysznica oraz krzesełka prysznicowego, spełnia przesłankę określoną w art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy i mogą być odliczone od dochodu Wnioskodawczyni, mającej na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko, w zeznaniu rocznym za 2012 r. jako wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne, o ile spełnione zostaną pozostałe warunki, o których mowa wyżej, w tym udokumentowanie poniesionych wydatków.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatku na zakup i montaż klimatyzacji (klimatyzatora) należy w przedstawionym stanie faktycznym ocenić poprzez analizę zapisu art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Należy przy tym dodać, że określenie "indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji" oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt (urządzenie czy narzędzie) musi posiadać właściwości leczniczo - rehabilitacyjne lub ułatwiać tej osobie, ze względu na jej niepełnosprawność, wykonywanie czynności życiowych.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że:

* pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu (urządzenia, narzędzia) a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek,

* zakupiony sprzęt (urządzenie, narzędzie) musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu i ułatwiać wykonywanie czynności życiowych,

* cechą zakupionego sprzętu (urządzenia, narzędzia) musi być jego indywidualny charakter.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm.) rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej.

W oparciu o definicje encyklopedyczne zawarte w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, "rehabilitacja" jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; natomiast "rehabilitacja lecznicza" to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię. Istotne znaczenie mogą mieć również zabiegi chirurgiczne zmierzające do przywrócenia organicznych funkcji, zmniejszenia następstw nieodwracalnych zmian lub wyrównanie ich w takim stopniu, aby poszkodowanemu przywrócić jego społecznie przydatną sprawność.

Klimatyzacja zamontowana w pokoju niepełnosprawnej córki Wnioskodawczyni, której stopień niepełnosprawności został orzeczony m.in. w wyniku sinicznej wrodzonej wady serca, z całą pewnością jest pomocna przy tym schorzeniu, powodującym m.in. zaburzenia w oddychaniu. Nie kwestionując walorów użytkowania klimatyzacji (klimatyzatora) należy jednakże stwierdzić, iż jako ogólnodostępne urządzenie wentylacyjne służące do poprawienia procesu wymiany powietrza w pomieszczeniu zgodnie z zadanymi warunkami klimatycznymi (temperatura, wilgotność) mieści się w kategorii dóbr powszechnego użytku, z których w zwykły sposób korzystać może ogół osób niezależnie od faktu ewentualnej niepełnosprawności. Trudno zatem mówić o indywidualnym charakterze zakupionego urządzenia wentylacyjnego. Dyskusyjne jest też czy klimatyzator jest sprzętem, urządzeniem służącym w przedmiotowej sprawie do rehabilitacji leczniczej oraz czy pomiędzy nim a istniejącym schorzeniem córki Wnioskodawczyni istnieje ścisły związek. Sprzętem, urządzeniem służącym do rehabilitacji w związku z zaburzeniami oddychania jest niewątpliwie aparat do wspomagania oddychania, czy koncentrator tlenowy, jeśli ich stosowanie zostało zlecone przez lekarza specjalistę, który potwierdził przydatność tych urządzeń w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej związku z istniejącą u niej niepełnosprawnością.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię - na której utrzymaniu pozostaje niepełnosprawna córka, posiadająca stosowne orzeczenie o zakwalifikowaniu jej przez organy orzekające do znacznego stopnia niepełnosprawności - na zakup i montaż klimatyzacji w jej pokoju, nie mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wydatki te nie mogą być odliczone od dochodu Wnioskodawczyni, w zeznaniu rocznym za 2012 r. jako wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne.

Należy jeszcze raz podkreślić, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

W związku z powyższym w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.