IBPBII/1/415-1008/10/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 9 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika świadczeń związanych z uczestnictwem w imprezie Barbórkowej, organizowanej i finansowanej przez pracodawcę ze środków obrotowych Spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika świadczeń związanych z uczestnictwem w imprezie Barbórkowej, organizowanej i finansowanej przez pracodawcę ze środków obrotowych Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka, w celu kultywowania tradycji górniczej, integracji pracowników oraz utrwalania i promowania wizerunku firmy, organizuje dla pracowników i zaproszonych gości coroczną imprezę Barbórkową. W związku z tym, Spółka ponosi koszty organizacji imprezy, tj. wyżywienia, oprawy artystycznej, wynajęcia sali, itp., które finansowane są ze środków obrotowych. Wydatki te określane są z podmiotem organizującym imprezę na podstawie orientacyjnej ilości osób uczestniczących w imprezie, a więc w sposób zryczałtowany. Dla całkowitego kosztu imprezy nie ma znaczenia ile osób faktycznie weźmie w niej udział. Zakupione towary i usługi są postawione jedynie do dyspozycji pracowników. Nie da się ustalić, czy dana osoba (pracownik) z danego świadczenia skorzysta i w jakim zakresie. Nie można wykluczyć, że nie każdy zaproszony pracownik weźmie udział w imprezie i z jakich przyczyn. Nie przewiduje się żadnej listy obecności na Barbórce, ani tym bardziej monitorowania z jakich świadczeń oferowanych w trakcie jej trwania dana osoba skorzysta (np. ilości spożytych napoi, czy posiłków). Wobec powyższego, nie ma możliwości ustalenia - według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartości świadczeń faktycznie (rzeczywiście) przekazanych pracownikom i przyporządkowania ich poszczególnym osobom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez wnioskodawcę na pokrycie kosztów imprezy Barbórkowej dokonane na rzecz pracowników, w liczbie określonej jedynie orientacyjnie, stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy nie jest możliwym ustalenie, które osoby (pracownicy) i w jakim zakresie skorzystały z konkretnych towarów lub usług.

Zdaniem wnioskodawcy opisane powyżej wydatki poniesione przez pracodawcę na rzecz pracowników biorących udział w imprezie Barbórkowej (wyżywienie, oprawa artystyczna, wynajęcie sali, itp.), sfinansowane ze środków obrotowych Spółki nie stanowią przychodu po stronie pracownika i nie należy w związku z tym pobierać zaliczki na podatek dochodowy. W uzasadnieniu powyższego stanowiska wnioskodawca powołał się na przepis art. 11 i art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle tych przepisów, przy ustaleniu wysokości nieodpłatnego świadczenia należy danej osobie doliczyć do przychodu wartość faktycznie uzyskanego przez nią świadczenia stosując cenę zakupu usługi. Należy bowiem podkreślić, iż ustawodawca w sposób odmienny określił sposób obliczenia wartości dla każdej z kategorii świadczeń wymienionych w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, czemu dał wyraz w ust. 2 i 3 art. 12 oraz ust. 2, 2a, 2b art. 11 powołanej ustawy. Wnioskodawca podkreśla, że ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości ww. świadczeń w sposób inny niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska powołał się na wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1456/09, w którym zostały przywołane wyroki: WSA w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 862/09, WSA we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1326/08, WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1476/07. Z treści powołanych wyroków wynika, iż w przypadku świadczeń nieodpłatnych, opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania. Zatem w sytuacji, gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał czy też nie brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanych imprez. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość.

W ocenie wnioskodawcy, z powołanych powyżej przepisów prawa oraz orzecznictwa wynika, iż przychód podatkowy nie jest wartością hipotetyczną ani statystyczną. To wartość świadczenia, którą rzeczywiście uzyskał pracownik. Nie można więc mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy znamy łączną wartość świadczenia a nawet liczbę osób, które łącznie z niego skorzystały, ale nie można stwierdzić, jaką wartość świadczenia uzyskał każdy, pojedynczy pracownik. Ustawy podatkowe stanowią bowiem o przychodzie otrzymanym przez podatnika, a nie o przychodzie statystycznie na niego przypadającym. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku opisanej powyżej imprezy Barbórkowej, w odniesieniu do której nie można ustalić wartości świadczenia rzeczywiście otrzymanego przez danego pracownika. Wnioskodawca nie sprawdza listy obecności (co w ogóle nie byłoby właściwe przy tego rodzaju imprezie, jej skali - ok. 400 - 500 osób, w której dodatkowo oprócz pracowników będą uczestniczyć znamienici goście - przedstawiciele samorządu, członkowie najwyższych władz Spółki, itd.), a zatem nie będzie wiedział, którzy pracownicy wzięli udział w imprezie. Z pewnością nie będzie również monitorowane, z jakich świadczeń oferowanych na imprezie (wyżywienie, napoje) skorzystali poszczególni pracownicy. Nie będzie więc możliwe ustalenie przychodu podatkowego po stronie konkretnego pracownika. Jeśli bowiem pracodawca opłacił jedną ryczałtową kwotę pokrywającą koszty uczestnictwa w imprezie wszystkich pracowników i zaproszonych gości, to nie będzie możliwe ustalenie wartości świadczenia, z którego faktycznie skorzystał pracownik. Jedynym rozwiązaniem w takim wypadku byłoby obliczenie statystycznego przychodu przypadającego na pracownika, co jak wskazano powyżej, w świetle obowiązujących przepisów podatkowych jest niedopuszczalne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ww. ustawy źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższej definicji przychodów pracownika wynika, iż ustawodawca zaliczył do niej nie tylko otrzymane pieniądze, ale i świadczenia, które przybrały postać rzeczy, wykonywania usług, bądź udostępniania rzeczy lub praw.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się zatem między innymi różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych, a w zasadzie ich wartość.

Jeżeli przedmiotem nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego nie jest rzecz lub usługa wchodząca w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną tego rodzaju świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy (art. 12 ust. 3 ww. ustawy). Stąd też, w sytuacji usług zakupionych przez pracodawcę, wartość pieniężną tych świadczeń ustala się według cen zakupu.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca w celu kultywowania tradycji górniczej, integracji pracowników oraz utrwalania i promowania wizerunku firmy, organizuje dla pracowników i zaproszonych gości coroczną imprezę Barbórkową. W związku z tym, Spółka ponosi koszty organizacji imprezy, tj. wyżywienia, oprawy artystycznej, wynajęcia sali, itp., które finansowane są ze środków obrotowych. Wydatki te określane są z podmiotem organizującym imprezę, na podstawie orientacyjnej ilości osób uczestniczących w imprezie, a więc w sposób zryczałtowany. Dla całkowitego kosztu imprezy nie ma znaczenia ile osób faktycznie weźmie w niej udział. Zakupione towary i usługi są postawione jedynie do dyspozycji pracowników. Nie da się, w ocenie wnioskodawcy ustalić, czy dana osoba (pracownik) z danego świadczenia skorzysta i w jakim zakresie. Nie można również wykluczyć, że nie każdy zaproszony pracownik weźmie udział w imprezie i z jakich przyczyn, jak również nie przewiduje się żadnej listy obecności na Barbórce, ani tym bardziej monitorowania z jakich świadczeń oferowanych w trakcie jej trwania dana osoba skorzysta (np. ilości spożytych napoi, czy posiłków). Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy nie ma możliwości ustalenia - według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartości świadczeń faktycznie (rzeczywiście) przekazanych pracownikom i przyporządkowania ich poszczególnym osobom, tym bardziej, iż w imprezie uczestniczyć będą, oprócz pracowników, zaproszeni goście (przedstawiciele samorządu, członkowie najwyższych władz Spółki, itd.).

Tutejszy organ podatkowy nie podziela stanowiska Spółki. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ma przeszkód w ustaleniu wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracowników z tytułu uczestnictwa w imprezie Barbórkowej organizowanej z ramienia Spółki.

Na wstępie podkreślenia wymaga fakt, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych przez pracodawcę wszelkich atrakcji zapewnionych podczas imprezy Barbórkowej, lecz samo otrzymanie przez pracownika możliwości skorzystania z tychże atrakcji, o określonej wartości pieniężnej. Postawienie do dyspozycji pracownikowi możliwości skorzystania ze świadczeń w czasie nieobowiązkowego uczestnictwa w imprezie Barbórkowej, która skierowana jest do pracowników Spółki jak i innych zaproszonych gości, stanowi co do zasady nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen zakupu usług. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z organizacją tejże imprezy nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika biorącego udział w imprezie. Nieistotne jest przy tym, co i ile dany pracownik skonsumuje, czy z ilu i jakich atrakcji skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego czy pracownicy skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że pracownik będzie miał możliwość skorzystania z atrakcji udostępnionych mu na spotkaniu Barbórkowym, zaoferowanym mu przez pracodawcę - zostaną mu one postawione do dyspozycji.

Stanowisko organu podatkowego potwierdziła uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2010 r. sygn. II FPS 1/10. Sąd przesądził w niej jednoznacznie, że nieodpłatne świadczenie to już samo zagwarantowanie pracownikowi możliwości skorzystania z uprawnienia. O powstaniu przychodu nie decyduje natomiast okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia ale sam fakt udostępnienia tegoż świadczenia. Powyższe oznacza, że argument wnioskodawcy, iż nie może on ustalić z jakich świadczeń (wyżywienie, napoje) każdy pracownik skorzystał jest nietrafny. Pracownik uzyska przychód w chwili umożliwienia mu skorzystania ze świadczeń postawionych do dyspozycji na imprezie. Na imprezie Barbórkowej będzie miał bowiem takie samo prawo do konsumpcji jak każdy inny uczestnik imprezy. Ustalenie przychodu dla niego nie będzie zależało od tego co skonsumuje, lecz od tego, że ze świadczeń tych, będzie na imprezie mógł skorzystać tak jak wszyscy.

Podkreślić bowiem należy, iż według ukształtowanej linii orzeczniczej o powstaniu przychodu nie decyduje sama okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia, lecz fakt możliwości skorzystania z niego. Nieodpłatnym świadczeniem jest już bowiem samo zagwarantowanie (pracownikowi) możliwości skorzystania z uprawnienia.

Świadczeniem nieodpłatnym dla pracownika jest udział w imprezie sfinansowanej przez pracodawcę. Wartość tego świadczenia to koszt jednostkowy udziału poszczególnych pracowników w imprezie. Poruszoną przez wnioskodawcę kwestię trudności w ustaleniu dokładnej listy pracowników uczestniczących w imprezie należy uznać za problem organizacyjny, możliwy do rozwiązania. Jeżeli odpłatności za zorganizowanie imprezy dokonano ryczałtowo, koszt całkowity należy podzielić przez liczbę wszystkich pracowników, którzy wzięli udział w imprezie oraz liczbę gości zaproszonych, a następnie przepisać tak obliczoną kwotę do przychodu ze stosunku pracy pracowników - uczestników imprezy. Podzielić należy zdanie wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 3 czerwca 1998 r. sygn. akt I SA/Ka 1719/96, stwierdził, iż "ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego." Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty w formie ryczałtu nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia jaka wartość opłacanej kwoty przypada na danego pracownika.

Zatem, sama możliwość skorzystania z atrakcji przez pracowników biorących udział w imprezie Barbórkowej zorganizowanej przez pracodawcę będzie prowadzić do powstania u tych pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Spółka powinna zwiększać przychody pracowników z tytułu umowy o pracę. Przychód ten powstaje bez względu na fakt, iż Spółka nie będzie prowadzić żadnej ewidencji pozwalającej na ustalenie, co skonsumuje dany pracownik oraz, na fakt, że Spółka będzie mieć trudność w ustaleniu dokładnej liczby pracowników, którzy faktycznie będą obecni na imprezie, ponieważ o powstaniu przychodu po stronie pracowników przesądza fakt, iż mają oni możliwość skorzystania ze świadczeń postawionych im do dyspozycji podczas imprezy Barbórkowej.

Tak więc, wartość świadczenia jaka zostanie poniesiona przez wnioskodawcę w ramach organizowanej imprezy Barbórkowej ze środków obrotowych Spółki pracodawca będzie miał obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z treścią art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Nie mniej koniecznym jest w takiej sytuacji podkreślenie, iż wbrew twierdzeniu wnioskodawcy orzecznictwo sądowe w kwestii powstawania przychodu z nieodpłatnych świadczeń - w sytuacjach podobnych jak przedstawiona we wniosku - nie jest jednolite. Sądy zajmują również odmienne stanowiska niż te zawarte w przywołanych przez wnioskodawcę wyrokach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.