IBPBI/2/4510-265/15/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wspólnoty przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 13 marca 2015 r.), uzupełnionym 27 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w przypadku przychodów uzyskanych z wpłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 marca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w przypadku przychodów uzyskanych z wpłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną. Z uwagi na braki formalne złożonego wniosku skierowano do Wnioskodawcy wezwanie z 15 maja 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-265/15/JP. Wniosek został uzupełniony 27 maja 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota - Wnioskodawca - na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.; dalej cytowana jako "uowl") zarządza nieruchomością wspólną. Budynek, którym dysponuje Wspólnota, liczy dziesięć lokali, z czego dwa to lokale użytkowe, pozostałe to lokale mieszkalne. Lokale użytkowe, nie są własnością wspólnoty. Każdy z tych lokali ma właściciela i to właśnie ci właściciele, w ramach swojej własnej działalności gospodarczej wynajmują te lokale. Z faktu istnienia we Wspólnocie lokali użytkowych Wspólnota nie czerpie żadnych dodatkowych korzyści. Każdy lokal użytkowy ma odrębne wejście z zewnątrz. Na podstawie art. 13 ust. 1 uowl każdy właściciel lokalu ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu (opłaty za media) oraz uczestniczy w kosztach zarządu nieruchomością wspólną. W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 uowl i uchwałę Wspólnoty, właściciele lokali zobowiązani są do ponoszenia kosztów zarządu nieruchomością wspólną. Właściciele zdecydowali, że partycypacja każdego z właścicieli w kosztach zarządu nieruchomością wspólną odbywać się będzie w trakcie roku, poprzez zaliczki na fundusz eksploatacyjny i fundusz remontowy. Zaliczki wpłacane za media rozliczane są kwartalnie lub co sześć miesięcy. Po rozliczeniu mediów za dany okres właściciele lokali wnoszą odpowiednie dopłaty lub otrzymują zwrot nadpłaconych zaliczek. W grudniu następuje rozliczenie z właścicielami całości rocznych kosztów zarządu nieruchomością wspólną. W przypadku występowania nadwyżek kosztów nad przychodami właściciele obciążani są dodatkowymi opłatami, w przypadku wystąpienia nadwyżki przychodów nad kosztami właściciele decydują poprzez podjęcie stosownej uchwały Wspólnoty bądź to o zwrocie nadpłaconych kwot bądź to o ich przeznaczeniu na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną w kolejnym roku obrachunkowym. Podatek dochodowy od osób prawnych Wspólnota płaci kwartalnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wspólnota Mieszkaniowa w opisanym stanie faktycznym korzysta ze zwolnienia podatkowego z tytułu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi na podstawie w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczących przychodów uzyskanych z wpłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczki wpłacane przez właścicieli lokali wolne są od podatku dochodowego od osób prawnych. Nie ma wątpliwości co do tego, że zwolnieniem przedmiotowym objęte są zaliczki naliczane od lokali mieszkalnych. Zdaniem Wspólnoty Mieszkaniowej przychody uzyskiwane w wyniku opłat na poczet kosztów zarządzania nieruchomością wspólną (w tym wypadku zaliczki na eksploatację i fundusz remontowy) naliczane dla właścicieli i dokonywane przez właścicieli lokali użytkowych winny być również objęte zwolnieniem przedmiotowym jako dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części związanej z utrzymaniem tych zasobów. Innymi słowy Wspólnota uważa, że nie powinna płacić podatku dochodowego od zaliczek wpłacanych przez właścicieli lokali użytkowych, gdyż są to zaliczki przeznaczone na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, a właściwe utrzymanie nieruchomości wspólnej niewątpliwie przynależy do sfery gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Objęcie ww. zaliczek podatkiem dochodowym skutkuje tym, że w rzeczywistości zaliczki od lokali użytkowych są mniejsze niż zaliczki od lokali mieszkalnych (bo pomniejszone o podatek dochodowy) i Wspólnota ponosi z tego tytułu stratę (bo nie zmieniają się koszty zarządu nieruchomością wspólną).

Zaliczki które wnoszą właściciele nie są wyliczane w zależności od typu lokalu (mieszkalny, użytkowy), ani od powierzchni danego lokalu (mieszkalnej lub użytkowej) ale są wyliczane proporcjonalnie do udziału danego właściciela w nieruchomości wspólnej. W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne są dochody uzyskane z działalności w zakresie gospodarki mieszkaniowej w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej, niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Oba warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej także: "u.p.d.o.p.") wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej - są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie ww. ustawa przewiduje zwolnienie przedmiotowe w zakresie dotyczącym m.in. dochodów uzyskiwanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W świetle zacytowanych przepisów - dla celów określenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz możliwości spełnienia warunków ww. zwolnienia przedmiotowego w tym podatku - należy wskazać na ustawowe pojęcia: przychodu, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu.

Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego.

Treść art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii. Natomiast art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu.

Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony.

Natomiast dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako wspólnota mieszkaniowa działa na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, m.in. zarządzając nieruchomością wspólną. Budynek, którym dysponuje Wspólnota, liczy dziesięć lokali, z czego dwa to lokale użytkowe, pozostałe to lokale mieszkalne. Lokale użytkowe nie są własnością wspólnoty. Każdy z tych lokali ma właściciela i to właśnie ci właściciele, w ramach swojej własnej działalności gospodarczej wynajmują te lokale. Z faktu istnienia we Wspólnocie lokali użytkowych Wspólnota nie czerpie żadnych dodatkowych korzyści. Każdy lokal użytkowy ma odrębne wejście z zewnątrz. Na podstawie art. 13 ust. 1 uowl, każdy właściciel lokalu ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu (opłaty za media) oraz uczestniczy w kosztach zarządu nieruchomością wspólną. W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 uowl i uchwałę Wspólnoty, właściciele lokali zobowiązani są do ponoszenia kosztów zarządu nieruchomością wspólną. Właściciele zdecydowali, że partycypacja każdego z właścicieli w kosztach zarządu nieruchomością wspólną odbywać się będzie w trakcie roku, poprzez zaliczki na fundusz eksploatacyjny i fundusz remontowy. Zaliczki wpłacane za media rozliczane są kwartalnie lub co sześć miesięcy. Po rozliczeniu mediów za dany okres właściciele lokali wnoszą odpowiednie dopłaty lub otrzymują zwrot nadpłaconych zaliczek. W grudniu następuje rozliczenie z właścicielami całości rocznych kosztów zarządu nieruchomością wspólną. W przypadku występowania nadwyżek kosztów nad przychodami właściciele obciążani są dodatkowymi opłatami, w przypadku wystąpienia nadwyżki przychodów nad kosztami właściciele decydują poprzez podjęcie stosownej uchwały Wspólnoty bądź to o zwrocie nadpłaconych kwot bądź to o ich przeznaczeniu na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną w kolejnym roku obrachunkowym. Podatek dochodowy od osób prawnych Wspólnota płaci kwartalnie.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm., dalej: "uowl").

Zgodnie z art. 6 uowl ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Należy wskazać, że wspólnota mieszkaniowa nie posiada jednak osobowości prawnej. Tworzą ją generalnie zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej, będącego prawem związanym z własnością lokalu (art. 3 ust. 1 uowl).

W myśl art. 3 ust. 2-3 uowl, nieruchomość wspólną stanowią grunt oraz części budynku i inne urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali lub dotychczasowego właściciela nieruchomości ze względu na należące do niego niewyodrębnione lokale.

Stosownie do art. 13 ust. 1 uowl, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem lokalu, a także uczestniczy w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej. Na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatnych z góry do dnia 10 każdego miesiąca (art. 15 ust. 1 uowl).

Natomiast art. 14 uowl stanowi, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

Przenosząc okoliczności faktyczne sprawy na grunt ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w przedmiocie zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy należy wskazać, że aby dochód podmiotów, o których mowa w ostatnio wymienionym przepisie - korzystał ze zwolnienia, muszą być spełnione dwa warunki, tj.:

Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (tekst jedn.: cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" oraz "zasoby mieszkaniowe". Odnosząc się do znaczenia tych pojęć funkcjonującego w języku powszechnym należy przyjąć, że słowo "gospodarka" - kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś, "zasób" to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś, natomiast "mieszkanie" to pomieszczenie, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl; Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo PWN, 1996 r., pod red. M. Szymczaka). Przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowe" określa zatem rzeczy związane z mieszkaniem, odnoszące się do mieszkania.

Z kolei, pod pojęciem "utrzymania" zasobów mieszkaniowych należy rozumieć takie traktowanie tych zasobów, które oznacza zachowanie ich w stanie należytym, niezmienionym, niepogorszonym.

Zatem należy stwierdzić, że termin "zasoby mieszkaniowe" dotyczy obiektów mieszkalnych przeznaczonych do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Oznacza to, że gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje zarządzanie i dysponowanie zgromadzonym zbiorem rzeczy, służących celom mieszkaniowym lub związanych z zamieszkiwaniem. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym.

W konsekwencji, przez termin "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

Związane z powyżej wskazanymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki ze zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią - przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe, jeżeli spełniają warunki określone w art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Dochód powstały z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze wskazanego zwolnienia nie będą korzystały natomiast dochody wspólnoty mieszkaniowej otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeżeli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, bowiem nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w ww. art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Taki sam skutek wywoła również sytuacja, gdy dochody wspólnoty będą pochodziły co prawda z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ale nie zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Elementy składające się na zasoby mieszkaniowe i prowadzenie w ich ramach odpowiedniej gospodarki przez wspólnotę - są ujęte szeroko, jednak brak jest podstaw, by do zbioru określonego zasobami mieszkaniowymi włączyć lokale użytkowe. Lokale użytkowe nie należą do żadnej ze wskazanych powyżej grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie). Istotą lokali użytkowych jest bowiem ich niemieszkalne przeznaczenie. Zatem, zaliczki wpłacone przez właścicieli lokali użytkowych na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną (w części odnoszącej się do lokali użytkowych) nie pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi z punktu widzenia zaprezentowanych powyżej definicji tych pojęć. Oznacza to, że skoro wpłaty te nie pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to nie spełniają one warunku wymaganego przy zastosowaniu zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., w którym jednoznacznie postanowiono, że dochody mogą być zwolnione z opodatkowania gdy są uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym niespełniona jest jedna z dwóch kumulatywnych przesłanek zwolnienia, co w konsekwencji powoduje brak podstaw do zastosowania zwolnienia podatkowego.

Należy zaznaczyć, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także zwolnienie podatkowe) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

W świetle powyższych uregulowań, ustalenie, że należne wpłaty pochodzą od właścicieli lokali użytkowych oznacza, że nie zostały one osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ponieważ lokale użytkowe nie stanowią zasobów mieszkaniowych. Tym samym, wpłaty te nie korzystają z omawianego zwolnienia podatkowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.