IBPBI/2/4510-151/15/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 10 lutego 2015 r. (wniosek przesłany za pośrednictwem platformy e-PUAP), uzupełnionym 24 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wartość początkowa Znaku Towarowego jako wartości niematerialnej i prawnej powinna zostać ustalona przez Spółkę, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ceny emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte w zamian za przeniesienie w ramach datio in solutum, Znaku towarowego na Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek przesłany za pośrednictwem platformy e-PUAP o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wartość początkowa Znaku Towarowego jako wartości niematerialnej i prawnej powinna zostać ustalona przez Spółkę, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ceny emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte w zamian za przeniesienie w ramach datio in solutum, Znaku towarowego na Wnioskodawcę. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 kwietnia 2015 r. Znak: IBPBI/2/4510-151/15/PC, IBPBI/2/4510-388/15/PC, IBPPII/1/4514-49/15/BD, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 24 kwietnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca"). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Aktualnie planowane jest zawarcie transakcji z inną spółką ("Kontrahent"), w ramach, której Spółka nabędzie od Kontrahenta znak towarowy (dalej: "Znak towarowy"). W związku z tym, że na dzień przeprowadzenia Transakcji Spółka nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby jej na samodzielne sfinansowanie nabycia Znaku towarowego, a Spółka nie chciałaby ze względu na koszty i ograniczenia biznesowe korzystać w tym celu z finansowania zewnętrznego (np. bankowego), Spółka planuje przeprowadzić transakcję opartą przynajmniej w części o finansowanie dłużne udzielone bezpośrednio przez Kontrahenta.

Transakcja ma zostać przeprowadzona w następujący sposób:

1. Spółka wyemituje obligacje, które zostaną objęte przez Kontrahenta. Zgodnie z warunkami emisji obligacji Kontrahent będzie zobowiązany do nabycia obligacji, a więc zapłaty na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie równa ich wartości nominalnej). Spółce będzie przysługiwała wobec Kontrahenta wierzytelność o zapłatę kwoty pieniężnej odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji.

2. Nabycie obligacji zostanie rozliczone w formie bezgotówkowej, w ramach datio in solutum, tzn. działając w celu wykonania zobowiązania do zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Spółki, wynikającego z nabycia obligacji, Kontrahent (w miejsce świadczenia pieniężnego) przeniesie na rzecz Spółki Znak towarowy.

Nabycie Znaku Towarowego w wyżej opisany sposób zostanie udokumentowane w umowie zawartej przez Spółkę i Kontrahenta, w której strony uznają, że zobowiązanie Kontrahenta do zapłaty Spółce kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji (w części, która nie została nabyta za gotówkę) zostało wykonane poprzez przeniesienie na rzecz Spółki Znaku towarowego przez Kontrahenta.

Tym samym nabycie Znaku towarowego przez Spółkę nastąpi w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), którą reguluje art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.; dalej: "Kodeks cywilny").Wartość rynkowa Znaku towarowego będzie odpowiadała cenie emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte przez Kontrahenta w wyniku datio in solutum - tj. w zamian za Znak towarowy. Nabyty Znak Towarowy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy i będzie podlegać amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość początkowa Znaku Towarowego jako wartości niematerialnej i prawnej powinna zostać ustalona przez Spółkę, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ceny emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte w zamian za przeniesienie w ramach datio in solutum Znaku towarowego na Wnioskodawcę.

(pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej w postaci Znaku Towarowego zostanie ustalona przez Spółkę w wysokości ceny emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte w zamian za przeniesienie w ramach datio in solutum Znaku towarowego na Wnioskodawcę.

Nabycie Znaku towarowego przez Spółkę zostanie zrealizowane w ramach wykonania przez Kontrahenta zobowiązania do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji. Podstawą prawną nabycia przez Spółkę tytułu prawnego do Znaku towarowego Kontrahenta będzie zatem instytucja prawna świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), o której mowa w art. 453 Kodeksu cywilnego. Przepis art. 453 kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. W literaturze prawniczej wskazuje się, że świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) jest umową, mocą której obie strony wyrażają zgodę na umorzenie dotąd istniejącego zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie (E. Gniewek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, wydanie 4, Legalis, komentarz do art. 453 k.c, nb 1). Na podstawie umowy datio in solutum dochodzi zatem do wygaśnięcia istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż świadczenie pierwotne - tj. świadczenie objęte treścią zobowiązania wynikającego z pierwotnej umowy. Zobowiązanie wygasa wówczas tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (tekst jedn.: spełnienie świadczenia pierwotnego), przy czym ze względu na realny charakter datio in solutum konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania jest rzeczywiste spełnienie świadczenia (zastępczego) przez dłużnika. Tym samym należy uznać, że umowa datio in solutum ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, ponieważ wierzyciel w miejsce świadczenia, które miał otrzymać uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci np. zapłaty w naturze. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym. Wnioskodawca nie otrzymał Znaku towarowego "za darmo", lecz w zamian za wygaśnięcie wobec jego dłużnika (Kontrahenta, będącego obligatariuszem) zobowiązania do zapłaty za obligacje. W odniesieniu do zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę oznacza to, że poprzez przeniesienie na Spółkę przez Kontrahenta tytułu prawnego do Znaku towarowego dojdzie do wywiązania się przez Kontrahenta ze zobowiązania do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji. Nabycie Znaku towarowego będzie zatem, na gruncie Ustawy CIT, nabyciem odpłatnym.

Tym samym odpowiedź na pytanie wynika literalnie z treści art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), który wprost wskazuje, że w przypadku odpłatnego nabycia wartości niematerialnych i prawnych (Znaku towarowego) - za wartość początkową uważa się wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego. Zatem, wartość początkową będzie stanowić odpłatność ponoszona przez Wnioskodawcę za nabywane Znaku towarowego - to jest wartość wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy wobec Kontrahenta z tytułu emisji obligacji (w części, w której obligacje nie zostały nabyte za gotówkę), która wygaśnie z chwilą nabycia przez Spółkę Znaku towarowego (spełnienia przez Kontrahenta tzw. świadczenia zastępczego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje zawarcie transakcji z Kontrahentem, w ramach, której Spółka nabędzie od Kontrahenta Znak towarowy. W związku z tym, że na dzień przeprowadzenia Transakcji Spółka nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby jej na samodzielne sfinansowanie nabycia Znaku towarowego, a Spółka nie chciałaby ze względu na koszty i ograniczenia biznesowe korzystać w tym celu z finansowania zewnętrznego (np. bankowego), Spółka planuje przeprowadzić transakcję opartą przynajmniej w części o finansowanie dłużne udzielone bezpośrednio przez Kontrahenta.

Transakcja ma zostać przeprowadzona w następujący sposób:

1. Spółka wyemituje obligacje, które zostaną objęte przez Kontrahenta. Zgodnie z warunkami emisji obligacji Kontrahent będzie zobowiązany do nabycia obligacji, a więc zapłaty na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie równa ich wartości nominalnej). Spółce będzie przysługiwała wobec Kontrahenta wierzytelność o zapłatę kwoty pieniężnej odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji.

2. Nabycie obligacji zostanie rozliczone w formie bezgotówkowej, w ramach datio in solutum, tzn. działając w celu wykonania zobowiązania do zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Spółki, wynikającego z nabycia obligacji, Kontrahent (w miejsce świadczenia pieniężnego) przeniesie na rzecz Spółki Znak towarowy.

Nabycie Znaku Towarowego w wyżej opisany sposób zostanie udokumentowane w umowie zawartej przez Spółkę i Kontrahenta, w której strony uznają, że zobowiązanie Kontrahenta do zapłaty Spółce kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji (w części, która nie została nabyta za gotówkę) zostało wykonane poprzez przeniesienie na rzecz Spółki Znaku towarowego przez Kontrahenta. Tym samym nabycie Znaku towarowego przez Spółkę nastąpi w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), którą reguluje art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.; dalej: "Kodeks cywilny").Wartość rynkowa Znaku towarowego będzie odpowiadała cenie emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte przez Kontrahenta w wyniku datio in solutum - tj. w zamian za Znak towarowy. Nabyty Znak Towarowy zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy i będzie podlegać amortyzacji podatkowej.

Wątpliwości Spółki budzi sposób ustalenia wartości początkowej Znaku Towarowego nabytego w ramach datio in solutum.

Na wstępie wskazać należy, że w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie wskazał na okoliczność, że Kontrahent od którego Wnioskodawca nabędzie Znak towarowy w ramach tzw. datio in solutum jest czynnym podatnikiem od towarów i usług i w związku z tą czynnością wystawi fakturę VAT. Zatem niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Spółka w związku z nabyciem Znaku towarowego nie otrzyma faktury VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. dalej: "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepis art. 16b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., wskazuje obligatoryjne przesłanki, które muszą zaistnieć aby wartość niematerialna i prawna podlegała amortyzacji.

W myśl powyższego przepisu wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji są wskazane w jego treści m.in. prawa określone w Prawie własności przemysłowej, które spełniają następujące warunki:

* zostały nabyte,

* nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania przekracza rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o p.d.o.p.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa; zasady jej ustalania - zróżnicowane m.in. z uwagi na sposób nabycia składników majątku trwałego - zostały określone w art. 16g ustawy o p.d.o.p.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie nabycia, w następstwie wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a uważa się wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w tym przepisie; przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p., za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że do ustalenia wartości początkowej nabytego Znaku towarowego w ramach datio in solutum znajdzie zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p. Zatem wartością początkową będzie wartość wierzytelności uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego.

W świetle powyższego stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.