IBPBI/2/423-998/11/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Organu 9 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu pochodzącego z umorzenia pożyczki, przeznaczonego na sfinansowanie zadań inwestycyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu pochodzącego z umorzenia pożyczki, przeznaczonego na sfinansowanie zadań inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 30 października 2006 r. Spółka zawarła umowę pożyczki z Funduszem.... na kwotę 80.000,00 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych) w okresie od 30 października 2006 r. do 30 października 2013 r. (w ramach pożyczek dla małych i średnich przedsiębiorstw). Pożyczka udzielona była ze środków pochodzących z budżetu państwa. Przeznaczeniem pożyczki było dofinansowanie inwestycji, w efekcie której powstały miejsca pracy w ilości 4 etatów. Inwestycja polegała na adaptacji pomieszczeń lokalu usługowo handlowego z przeznaczeniem na uruchomienie sklepu garmażeryjnego oraz baru wraz z zakupem wyposażenia. Spółka zobowiązała się do spłaty pożyczki w 20 ratach kwartalnych, z których pierwsza płatna jest w kwartale następującym bezpośrednio po upływie dwuletniego okresu karencji w spłacie rat kapitałowych. Inwestycja została ukończona w kwietniu 2007 r., wpisana do ewidencji środków trwałych (jako inwestycja w obcym środku trwałym i wyposażenie kuchni i Sali barowej) a odpisy z tytułu zużycia stanowiły koszty uzyskania przychodów. W dniu 1 czerwca 2009 r. Spółka zwróciła się do Funduszu... z wnioskiem o umorzenie ww. pożyczki. W dniu 26 czerwca 2009 r., decyzją Zarządu Województwa pożyczka została umorzona w kwocie 72.000,00 zł (siedemdziesiąt dwa tysiące złotych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota umorzenia pożyczki z Funduszu.... pochodząca ze środków z budżetu państwa przeznaczona na sfinansowanie opisanych powyżej zadań inwestycyjnych podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, postąpiła Ona w następujący sposób - kwotę części umorzonej pożyczki, która odpowiadała odpisom amortyzacyjnym za okres od miesiąca maja 2007 r. do momentu umorzenia, zaliczyła do przychodów podatkowych, pozostałą wartość umorzonej pożyczki (dla celów bilansowych) ujęła na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów a następnie równolegle do odpisów amortyzacyjnych na koncie pozostałych przychodów operacyjnych. Przychód ten nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 (zgodnie z brzmieniem tego przepisu wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z zakupem albo wytworzeniem środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m). Odpisy amortyzacyjne nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków, odliczonych od podstawy podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie). Kwotę pożyczki spółka przeznaczyła na inwestycję w środki trwałe. Jak wynika z powyższego umorzona wartość pożyczki przeznaczonej na tego rodzaju inwestycje jest wolna od podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.d.o.p." przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawanionych:

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 8 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Wyjątek uczyniono tylko dla zobowiązań, w tym kredytów i pożyczek, umorzonych w związku z bankowym postępowaniem ugodowym, z postępowaniem upadłościowym albo z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw. Biorąc pod uwagę powyższy przepis, należy uznać, że wartość umorzonej pożyczki stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód.

W powyższych przepisach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m.in. terminu umorzone zobowiązania. Jednakże pojęcie to w ww. ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. "Umorzenie", wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza "zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność". Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia pożyczki, Wnioskodawca powołał się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.p., zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Z treści przepisu wynika, że aby dochód mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego przepisem musi spełniać łącznie następujące kryteria:

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka w 2006 r. otrzymała pożyczkę z Funduszu.... Pożyczka udzielona została ze środków pochodzących z budżetu państwa. Pożyczka przeznaczona została na wytworzenie (inwestycja w obcym środku trwałym) oraz zakup (wyposażenie kuchni i sali barowej) środków trwałych. W 2009 r. pożyczka została Spółce umorzona.

Przychód z tytułu umorzonej pożyczki nie może zostać uznany jako pochodzący z dotacji, subwencji lub dopłaty. Nie może zostać również uznany za nieodpłatne świadczenie. Wartość umorzonej pożyczki stanowi bowiem przychód o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. (wartość umorzonych zobowiązań), nie będzie natomiast przychodem o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. (nieodpłatne świadczenie).

Powyższe oznacza, że umorzenie pożyczki nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.p., a tym samym przychód związany z tym umorzeniem nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie tego przepisu. Wartość umorzonej pożyczki stanowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Należy bowiem wskazać, iż umorzenie pożyczki nie może skutkować zmianą kwalifikacji prawnej samej umowy. Skoro Spółka zawarła umowę pożyczki to fakt jej późniejszego umorzenia nie może skutkować uznaniem jej za jedno ze świadczeń pod tytułem darmym, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.p. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż umorzona pożyczka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.