IBPBI/2/423-995/14/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1563/12 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1869/11, wniosku z 12 kwietnia 2011 r. (data wpływu akt do tut. BKIP 15 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym 17 czerwca 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku konieczności dysponowania przez Spółkę aktualnym certyfikatem rezydencji podatkowej kontrahenta w sytuacji posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej danego podmiotu wraz z oświadczeniem kontrahenta, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie - jest prawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku konieczności dysponowania przez Spółkę aktualnym certyfikatem rezydencji podatkowej kontrahenta w sytuacji posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej danego podmiotu wraz z oświadczeniem kontrahenta, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 czerwca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-420/11/MO, IBPB II/1/415-417/11/MCZ, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 czerwca 2011 r.

W dniu 22 lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-420/11/MO, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku konieczności dysponowania przez Spółkę aktualnym certyfikatem rezydencji podatkowej kontrahenta w sytuacji posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej danego podmiotu wraz z oświadczeniem kontrahenta, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie, za nieprawidłowe.

Pismem z 5 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 sierpnia 2011 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 7 września 2011 r. Znak: IBPBI/2/423W-68/11/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z 7 października 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 października 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 9 listopada 2011 r. Znak: IBPBI/2/4240-51/11/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 10 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1869/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1563/12. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1869/11 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 12 sierpnia 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wypłaca na rzecz osób fizycznych oraz osób prawnych nie mających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu należności z tytułu nabycia majątkowych praw autorskich lub korzystania z licencji do wydania dzieł w formie książkowej.

W związku z powyższym Spółka jako płatnik ma obowiązek na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobrania od wypłacanych należności wymienionych powyżej zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20% oraz przekazania go do właściwego organu podatkowego. W przypadku wypłacania przedmiotowych należności na rzecz nierezydentów Spółka może zastosować obniżoną stawkę podatkową wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobrać podatku zgodnie z tą umową, niemniej jednak jest to możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Certyfikatem rezydencji w myśl art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zaświadczenie o miejscu zamieszkania lub siedzibie podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania bądź siedziby podatnika. Certyfikat rezydencji ma zatem potwierdzać, w którym państwie posiada rezydencję podatkową podatnik nieposiadający miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Polski, a uzyskujący dochody ze źródeł położonych na terytorium RP, czyli w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W praktyce spotyka się zarówno certyfikaty rezydencji podatkowej wskazujące okres, którego dotyczą, jak również certyfikaty, które takiego okresu nie wskazują.

Dotychczas Spółka w każdym roku podatkowym żądała od swoich kontrahentów nowych certyfikatów rezydencji. Z analizy tych certyfikatów wynika, że w 99% przypadków podmioty te od wielu lat nie zmieniły rezydencji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w sytuacji, gdy Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej uzyskany w latach wcześniejszych od kontrahenta, a następnie w latach następnych uzyska w formie oświadczenia potwierdzenie, że dane wynikające z posiadanego przez Spółkę certyfikatu nie uległy zmianie, jest wystarczające do uwzględnienia przez Spółkę właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Czy oświadczenie potwierdzające, że dane w posiadanym certyfikacie rezydencji nie uległy zmianie może być w formie korespondencji mailowej otrzymanej z konta mailowego kontrahenta, którym się oficjalnie posługuje.

Zdaniem Spółki, certyfikaty rezydencji przedkładane mu przez kontrahentów będących nierezydentami w rozumieniu przepisów polskiego prawa podatkowego, potwierdzające rezydencję podatkową tych podmiotów poza terytorium Polski, zachowują swoją aktualność do czasu, gdy stan faktyczny w nich poświadczony nie ulegnie zmianie.

W ocenie Spółki, wniosek taki wynika z literalnego brzmienia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy te nie wspominają bowiem o terminie ważności certyfikatu rezydencji, konieczności wskazywania na nim daty obowiązywania, jak również nie nakładają na płatników obowiązku jego uzyskania w każdym kolejnym roku podatkowym.

Punktem wyjścia dla wykładni prawa powinno być zawsze założenie racjonalnego działania ustawodawcy. Zatem, w ocenie Spółki, gdyby jego intencją było nałożenie na płatnika obowiązku corocznego uzyskiwania od współpracujących z nim podmiotów certyfikatów rezydencji bądź w jakikolwiek sposób chciałby ograniczyć ich ważność lub wymagać wskazywania okresu obowiązywania certyfikatu, jako jego obligatoryjnego elementu, dałby temu wyraz wprost w przepisach. Zasada ta powinna odnosić się zarówno do certyfikatów wskazujących okres, którego dotyczą jak i tych, które takiego okresu nie zawierają ponieważ przepisy ustaw podatkowych w żaden sposób nie ograniczają terminu ważności certyfikatu, nie regulują kwestii jak długo zachowuje on swoją ważność, jak również nie wymagają wskazywania w nich daty obowiązywania. Powyższe spowodowane jest specyfiką informacji poświadczanej przez certyfikat rezydencji, bowiem dokument ten co do zasady nie ma możliwości stwierdzać faktu posiadania rezydencji podatkowej podatnika po dacie jego wystawienia ani w danym roku podatkowym.

Posiadanie więc przez Spółkę certyfikatu rezydencji określonego podmiotu wraz z uzyskanymi od tego podmiotu w kolejnych latach podatkowych oświadczeniami złożonymi w formie pisemnej lub mailowej, stanowi podstawę uznania, iż Spółka jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji podatkowej tego podmiotu. Dlatego też, zdaniem Spółki, konieczność przedłożenia przez podatnika nowego certyfikatu rezydencji powstaje tylko w sytuacji, gdy w dotychczasowym certyfikacie dane o miejscu zamieszkania lub siedzibie podatnika utracą swoją aktualność.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez właściwe organy podatkowe, w tym w indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2008 r. nr IB-PB3-423-848/08-2/DG, w której stwierdził on, że: "Żaden z przepisów prawa podatkowego nie wspomina o jakimkolwiek terminie ważności certyfikatu, ani o obowiązku jego ponownego uzyskania po pewnym czasie". Podobną opinię wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 23 grudnia 2008 r. nr ILPB3/423-636/08-3/DS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 września 2009 r. nr IPPB5/423-422/09-4/JC oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 31 grudnia 2007 r. nr IBPB3/423-174/07/MO/KAN-1140/10/07.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 22 lipca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-420/11/MO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku konieczności dysponowania przez Spółkę aktualnym certyfikatem rezydencji podatkowej kontrahenta w sytuacji posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej danego podmiotu wraz z oświadczeniem kontrahenta, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie, za nieprawidłowe.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 10 lutego 2012 r. Sygn. akt I SA/Kr 1869/11 uchylił zaskarżoną interpretację.

Zdaniem Sądu, zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.d.o.f. od określonych przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby niemające miejsca zamieszkania w Polsce pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy. Z przepisu art. 29 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż wyżej powołane uregulowanie stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Podobne regulacje znajdują się w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - art. 21 ust. 1 i ust. 2. Ponadto w oparciu o art. 26 ust. 1 cyt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (...) są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przepisy obu ustaw uzależniają zatem stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania od posiadania przez płatnika świadectwa rezydencji podatnika nie mającego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania bądź siedziby. Obie ustawy wprowadziły też podobne legalne definicje certyfikatu rezydencji. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 4a pkt 12, a ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 21. Zgodnie z tymi przepisami certyfikat rezydencji oznacza zaświadczenie o miejscu siedziby (zamieszkania) podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika bądź miejsca zamieszkania podatnika.

W ocenie Sądu, certyfikat rezydencji powinien spełniać przynajmniej następujące warunki:

* zostać wydany przez właściwą administrację podatkową,

* określać miejsce rezydencji (miejsce zamieszkania bądź siedziby) podatnika dla celów podatkowych,

* zawierać datę wydania certyfikatu i/lub datę, na jaką potwierdzana jest rezydencja podatkowa.

Zdaniem Sądu, wyżej zaprezentowane przepisy nie regulują kwestii jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność. Jak wskazał Sąd w pełni zatem podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu, z dnia 14 lipca 2011 r. sygn. akt I SA Wr/684/11, że w sytuacji, gdy w treści certyfikatu rezydencji nie ma wskazania co do okresu jego ważności, certyfikat taki z uwagi na fakt, że potwierdza istnienie określonego stanu faktycznego zachowuje swoją aktualność tak długo, jak długo nie ulegnie zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny, czyli nie ulegnie zmianie miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych. Możliwe jest zatem sytuacje, gdy w przypadku zmiany rezydencji podatkowej - dokument ten utraci swoją aktualność w krótkim czasie po uzyskaniu go od podatnika, albo wprost przeciwnie, gdy przy wieloletniej niezmiennej rezydencji podatkowej kontrahenta certyfikat taki pozostanie aktualny przez kilka lat.

W opinii Sądu, niewątpliwym jest zatem to, że na stronie skarżącej jako płatniku stosownie do treści art. 30 § 1 O.p. spoczywa obowiązek posiadania aktualnych certyfikatów rezydencji, co wymusza konieczność weryfikowania możliwych zmian rezydencji podatkowej jego kontrahentów. Jednakże nie ma podstaw prawnych do obligowania płatnika do narażania kontrahentów na niepotrzebne koszty i możliwe długotrwałe procedury związane z uzyskaniem certyfikatu rezydencji zagranicznych władz podatkowych w sytuacji dysponowania aktualnym certyfikatem rezydencji tychże kontrahentów.

Zdaniem Sądu, zwrócić przede wszystkim należy uwagę, iż certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi w ustaleniu czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej. Płatnik będzie musiał, w razie konieczności, udowodnić, że miał prawo zastosować korzystniejsze regulacje wynikające z umowy. W przeciwnym razie będzie odpowiadał za nieprawidłowo potrącony podatek. Mając zaufanie do swoich kontrahentów, z którymi utrzymuje bieżące kontakty, płatnik może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany potwierdzonego w nim stanu faktycznego. Dlatego nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, iż posiadając aktualny certyfikat rezydencji po każdej wypłacie należności płatnik winien uzyskiwać certyfikat rezydencji wydany po dacie wypłaty stwierdzający rezydencje podatkową za okres wypłaty należności. Stanowisko organu nie ma bowiem uzasadnienia w przepisach prawa albowiem brak jest takich regulacji w analizowanych ustawach jak również nie można go wywieść w oparciu o wykładnie prawa i w związanej z nią zasady racjonalnego rozumowania tekstu prawnego. Interpretacja udzielona przez organ nie może być wewnętrznie sprzeczna.

W opinii Sądu, organ dokonując takiej wykładni prawa rozumiał, iż w większości przypadków nie ma fizycznej możliwości uzyskania dokumentu rezydencji w dniu wypłaty tych należności, dlatego sformułował tezę, iż ustawy podatkowe nie wymagają od płatnika posiadania certyfikatu rezydencji potwierdzającego siedzibę podatnika na dzień wypłaty należności.

Stosując się zatem do procedury stworzonej przez organ płatnik przed dokonaniem wypłaty należności na rzecz nierezydenta powinien:

* uzyskać certyfikat rezydencji, po to aby wiedzieć czy może stosować stawkę podatku wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, następnie

* uzyskać od klienta oświadczenie o braku zmian co do miejsca zamieszkania dla celów podatkowych,

* zaś po dokonaniu wypłaty powinien uzyskać drugi certyfikat rezydencji za okres, w którym dokonywane były wypłaty.

W ocenie sądu orzekającego stanowisko organu jest błędne. Cytowane przepisy art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. i 29 ust. 2 u.p.d.o.f. wyraźnie wskazują, iż podstawą zastosowania określonej stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Oznacza to, iż w chwili zastosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania płatnik,musi posiadać (udokumentować) miejsce siedziby (zamieszkania) podatnika. Nie mając bowiem takiej wiedzy nie podstaw prawnych zastosować zasad wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W praktyce polega to na tym, iż najpierw płatnik musi zwrócić się do podatnika o uzyskanie i dostarczenie certyfikatu rezydencji, po otrzymaniu którego może zastosować zasady wynikające w z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to, iż wypłata należności dokonywana jest na podstawie certyfikatu rezydencji, który stosując zasady organu, jest już nieaktualny - poświadcza bowiem stan faktyczny do daty jego wystawienia a wypłata następuje po tej dacie. Jeżeli zatem certyfikat taki nie może być podstawą zastosowania zasad wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania to tym samym błędne jest założenie organu, iż na jego podstawie można te zasady zastosować niejako warunkowo, uzyskując później certyfikat rezydencji dotyczącego okresu, w którym dokonane zostały te wypłaty. Z drugiej natomiast strony jeżeli przyjmiemy (jak to zresztą uczynił organ interpretacyjny), iż taka procedura jaką stosuje strona skarżąca daję podstawę do zastosowania zasad wynikających z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to brak jest podstaw prawnych do tego aby procedurę te potwierdzać następnym certyfikatem rezydencji.

Zdaniem Sądu, zwrócić bowiem należy uwagę, iż analizowane przepisy prawa nakazują udokumentowanie miejsca siedziby (zamieszkania) podatnika dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji, a nie kilkoma certyfikatami. Tym bardziej nie wprowadzają dwojakiego rodzajów certyfikatów - stanowiących niejako promesę określonego stanu faktycznego oraz ostatecznie potwierdzających ten stan. Brak jest również uregulowań dotyczących warunkowego rozliczenia podatku do czasu uzyskania ostatecznego certyfikatu rezydencji. Jeżeli zatem z oświadczenia podatnika wynika, że stan faktyczny wskazany w posiadanym certyfikacie rezydencji nie uległ zmianie to brak jest uzasadnienia dla uzyskiwania kolejnych certyfikatów.

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1563/12 oddalił skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w ww. wyroku WSA w Krakowie i stwierdził, że nie podziela poglądu autora skargi kasacyjnej, w przedmiocie błędnej wykładni przepisów prawa materialnego zawartych w wyżej przywołanych jednostkach redakcyjnych omawianych ustaw. Zdaniem Sądu, stosownie do treści art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową, jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Także w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych do określonych przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby niemające miejsca zamieszkania w Polsce pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy uwzględniając przepisy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie natomiast z regulacjami art. 4a pkt 12 u.p.d.o.p., ilekroć jest w niej mowa o certyfikacie rezydencji, oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Podobne uregulowania znajdują się w art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f. Jak wynika z powołanych przepisów prawa, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że zarówno na moment wydania tego dokumentu, bądź na okres w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ, bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat ten może zatem dotyczyć zarówno zaistniałych, tj. teraźniejszych (lub przeszłych stanów faktycznych), jak również przyszłych okoliczności faktycznych.

Zdaniem Sądu, nie do zaakceptowania jest pogląd, że racjonalny ustawodawca przyjmując brzmienie przepisów art. 29 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f. oraz art. 26 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 12 u.p.d.o.p., wskazywał że ważność certyfikatu rezydencji ogranicza się w czasie jedynie do dnia wydania (wystawienia) tego dokumentu. Takie rozumienie omawianych przepisów prawa (zaproponowane przez organ interpretacyjny) mogłaby prowadzić do ich wykładni ad absurdum. Przy skrajnie zawężającym ich stosowaniu, mogłoby to w praktyce oznaczać w ogóle brak możliwości skorzystania przez zainteresowanego z wydanego mu certyfikatu rezydencji.

W ocenie Sądu, trafnie zatem przyjął WSA, że w sytuacji, gdy w treści certyfikatu rezydencji nie ma wskazania okresu jego ważności, certyfikat taki z uwagi na fakt, że potwierdza istnienie określonego stanu faktycznego zachowuje swoją aktualność tak długo, jak długo nie ulegnie zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny, czyli nie ulegnie zmianie miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych. Słusznie też zauważa WSA, że możliwe są zatem sytuacje, gdy w przypadku zmiany rezydencji podatkowej dokument ten w wyniku zmian utraci swoją aktualność, albo pozostanie aktualny przez wiele lat. Należy więc mieć na względzie obowiązki ciążące na płatniku, wynikające z treści art. 30 § 1 o.p., wymuszające konieczność weryfikowania możliwych zmian rezydencji podatkowej jego kontrahentów. Pogląd prawny przedstawiony powyżej należy uznać za ugruntowany w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i został wyrażony m.in. w wyrokach: z dnia 13 lutego 2014 r., II FSK 204/12, z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 75/12, z dnia 4 września 2013 r., II FSK 2579/11 oraz II FSK 2580/11, z dnia 11 kwietnia 2012 r., II FSK 1963/10 (orzeczenia dostępne na stronie internetowej:..).

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z 12 kwietnia 2011 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na mocy art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl natomiast art. 4a pkt 12 ww. ustawy, ilekroć jest w niej mowa o certyfikacie rezydencji, oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Certyfikat rezydencji z uwagi na fakt, że potwierdza istnienie określonego stanu faktycznego zachowuje swoją aktualność tak długo, jak długo nie ulegnie zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny, czyli nie ulegnie zmianie miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych. Możliwa jest zatem sytuacja, gdy w przypadku zmiany rezydencji podatkowej - dokument ten utraci swoją aktualność w krótkim czasie po uzyskaniu go od podatnika, albo wprost przeciwnie, gdy przy wieloletniej niezmiennej rezydencji podatkowej kontrahenta certyfikat taki pozostanie aktualny przez kilka lat. Jest to dokument, który wpływa na to czy od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonywanych na rzecz danego podatnika, płatnik powinien pobrać podatek, a jeśli tak, jaką stawkę podatku winien zastosować.

W razie wątpliwości, to na płatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że prawidłowo zrealizował ciążące na nim obowiązki. Zgodnie bowiem z art. 30 § 1 ww. Ordynacji podatkowej, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności dokonuje wypłat należności na rzecz m.in. zagranicznych osób fizycznych nie mających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby z tytułu nabycia majątkowych praw autorskich lub korzystania z licencji do wydania dzieł w formie książkowej, od których ma obowiązek pobierać podatek u źródła. Spółka może zastosować obniżoną stawkę podatkową wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobrać podatku zgodnie z tą umową, niemniej jednak jest to możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako płatnik musi być w posiadaniu dokumentu (certyfikatu), z którego jednoznacznie wynika jakie jest miejsce siedziby podatnika będącego nierezydentem w rozumieniu przepisów polskiego prawa podatkowego aby po jego otrzymaniu móc wywiązać się należycie z obowiązków płatnika. Nie mając bowiem wiedzy o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych nie ma podstaw prawnych do zastosowania zasad wynikających z umów o unikaniu podwójnego.

Będąc w posiadaniu oryginałów certyfikatów rezydencji podatników wydanych aktualnie lub z lat wcześniejszych względem daty wypłacania im należności z tytułów wskazanych w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pisemnego lub e-mailowego potwierdzenia (oświadczenia) przez tych podatników, że stan faktyczny określony w ich certyfikatach rezydencji nie uległ zmianie, Wnioskodawca jako płatnik może stosować zwolnienie od podatku bądź stawki podatku wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, z uwagi na fakt, że posiadane certyfikaty potwierdzają istnienie określonego stanu faktycznego i zachowują ważność tak długo, jak długo nie ulegną zmianie potwierdzone w nich stany faktyczne, czyli nie ulegną zmianie miejsca zamieszkania podatników dla celów podatkowych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.