IBPBI/2/423-991/09/CzP - Czy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka może wyłączyć z opodatkowania podatkiem od osób prawnych dochód ze sprzedaży nieruchomości?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 9 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W dniu 27 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 października 2009 r. Znak IBPBI/2/423-991/09/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP 9 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła w dniu 5 lutego 2009 r. umowę leasingową z B., z której wynika, że:

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż pierwsza opłata leasingowa w wysokości 30 % wartości początkowej przedmiotu leasingu wg umowy leasingu z dnia 5 lutego 2009 r. miała zostać uregulowana pomiędzy 5 lutego 2009 r. a 19 lutego 2009 r., jednak nie później, niż w dniu nabycia przez finansującego przedmiotu leasingu. Faktycznie, opłata ta została rozliczona w dniu 12 lutego 2009 r., w dniu podpisania aktu notarialnego dokumentującego zakup nieruchomości przez firmę leasingową. Opłata ta uwzględniona jest w preliminarzu opłat leasingowych z datą wymagalności 11 lutego 2009 r., ale nie naliczono od niej odsetek. Następne raty leasingowe mają termin płatności do 20 każdego miesiąca.

W umowie leasingowej nie zaznaczono jakiego okresu pierwsza opłata leasingowa dotyczy, jest to po prostu pierwsza rata, której wpłata była warunkiem przystąpienia do umowy przez finansującego.

W umowie jest także zapis, że wydanie przedmiotu leasingu nastąpi po wpłacie przez Korzystającego pełnej kwoty: 1.900.845,00 zł czyli:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pierwsza rata leasingowa w wysokości 30 % wartości początkowej budynku powinna zostać rozliczona proporcjonalnie do długości trwania umowy, czyli w każdym roku tylko 1/10 tej opłaty stanowi koszt uzyskania przychodu, czy Spółka powinna całą opłatę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia.

W uzupełnieniu wniosku Spółka dodała:

Czy koszty przygotowania umowy leasingowej w wysokości:

Spółka może rozliczyć w całości w miesiącu poniesienia kosztów, czyli w lutym 2009 r., czy koszty te dotyczą całego okresu trwania umowy i powinny być rozliczane przez 10 lat.

Zdaniem Spółki:

Spółka rozliczyła opłaty leasingowe za miesiąc luty 2009 r. w ten sposób, że do kosztów uzyskania przychodów wliczyła w miesiącu lutym następujące kwoty:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje Rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W stanie faktycznym Spółka wskazała, iż grunty zostały wydane w "leasing finansowy", a budynki wydano w "leasing operacyjny".

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa umowa leasingu (w odniesieniu do budynku) spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Zgodnie z art. 17b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wstępnej raty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Pierwsza opłata leasingowa oraz opłata przygotowawcza - dotyczące budynku - mimo że poniesione były jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu tj. okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy. Przedmiotowe opłaty nie spełniają przesłanek umożliwiających uznanie ich za koszt bezpośredni; należą więc do kosztów pośrednich. Ich poniesienie warunkowało wydanie przedmiotu leasingu. Są to opłaty samoistne, nieprzypisane do poszczególnych rat leasingowych, a zatem Spółka powinna je podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Spółki odnośnie:

Na marginesie należy zaznaczyć, iż kwota 1.437.010,38 zł nie stanowi 30 % wartości początkowej budynku, wbrew temu co Spółka wskazała w swym stanowisku. 30 % wartości początkowej budynku stanowi suma pierwszej raty leasingowej w wysokości 1.437.010,38 zł + opłata przygotowawcza w wysokości 44.443,62 zł, a więc tak jak to Spółka przedstawiła w uzupełnieniu stanu faktycznego.

Odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł w miesiącu lutym 2009 r., tj. kosztów przygotowania umowy leasingowej dotyczącej gruntu, należy stwierdzić co następuje:

Zgodnie z art. 17i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17i ust. 2 ww. ustawy, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż opłata przygotowawcza w wysokości 12.581,73 zł związana z umową leasingu w części dotyczącej gruntu była warunkiem wydania przedmiotu leasingu. Zatem jest to opłata samoistna, nie spełnia przesłanek umożliwiających uznanie jej za koszt bezpośredni; należy więc do kosztów pośrednich. Spółka powinna ją podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stąd stanowisko Spółki odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. opłaty przygotowawczej w kwocie 12.581,73 zł jednorazowo w miesiącu lutym 2009 r., tj. w momencie poniesienia, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowiecka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.