IBPBI/2/423-984/10/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 20 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dochodu z dzierżawy gruntów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dochodu z dzierżawy gruntów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 9 lipca 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-639/10/PP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP w dniu 20 lipca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota Gruntowa zorganizowana została na podstawie ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych z dnia 29 czerwca 1963 r. (Dz. U. Nr 28, poz. 169 z późn. zm.). Art. 1 ust. 1 tej ustawy określa, że wspólnotami gruntowymi podlegającymi zagospodarowaniu w trybie i na zasadach określonych w ustawie są nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne o określonych przymiotach. Uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej polega na korzystaniu z nieruchomości stanowiącej przedmiot wspólnoty zgodnie z jej przeznaczeniem m.in. poprzez pobieranie pożytków naturalnych z lasu, przez wypasanie bydła, udział w dochodach przez podział pożytków z użytków rolnych i leśnych. W oparciu o tę Ustawę członkowie wspólnoty mający swój udział we wspólnocie (rozumianej zgodnie z art. 1 ust. 1) utworzyli Wspólnotę Gruntową Wsi S. czyli spółkę zarządzającą wspólnotą. Zgodnie z art. 15 ww. ustawy spółka jest osobą prawną i działa na podstawie statutu. Wójt Gminy S. wpisał spółkę do rejestru wspólnot gruntowych 25 czerwca 1998 r.. Zmiany w statucie miały miejsce 31 marca 2009 r. oraz 27 marca 2010 r., zatwierdzone zostały przez Wójta Gminy S. Statut określa w § 1 ust. 3, że kompetencje spółki zarządzającej wspólnotą sprowadzają się tylko i wyłącznie do reprezentacji w stosunkach zewnętrznych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie i zarządzania nieruchomościami wchodzącymi w skład wspólnoty. § 1 ust. 4 mówi, że spółka utworzona do sprawowania zarządu nad gruntami mimo tego, że posiada osobowość prawną to nie jest właścicielem gruntu. W § 39 określono, że grunty wspólnoty stanowią przedmiot współwłasności osób uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej, a przychód uzyskany z tytułu zarządzania przez spółkę majątkiem wspólnoty jest wyłącznie własnością członków wspólnoty. Wspólnota gruntowa czerpie przychody ze sprzedaży drewna pozyskanego w lasach wspólnoty. Spółka zarządzająca wspólnotą jest płatnikiem podatku VAT od sprzedaży drewna. Członkowie wspólnoty czerpią pożytki ze środków pochodzących ze sprzedaży drewna. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do:

Przepis powyższy stosowany jest do przychodu członka wspólnoty, w tym do przychodu z tytułu sprzedaży drewna. Część środków ze sprzedaży drewna umieszczona została na oprocentowanych lokatach bankowych, ponadto Zarząd Wspólnoty zgodnie ze swymi kompetencjami zarządczymi zawarł z miejscowymi rolnikami dwie umowy dzierżawy pastwisk na cele rolnicze. Uczynił to w imieniu i na rzecz członków wspólnoty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany z dzierżawy gruntów rolnych na cele rolnicze podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i płatnikiem jest spółka zarządzająca wspólnotą gruntową.

Zdaniem Zarządu Wspólnoty, spółka zarządzająca wspólnotą nie jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dzierżaw gruntów, dlatego, że podmiotem są członkowie wspólnoty będący współwłaścicielami gruntów, uprawnionymi do czerpania pożytków z racji swego udziału we wspólnocie. Co prawda uprawnionym do zawarcia umowy dzierżawy jest zarząd wspólnoty, czyni to jednak w ramach swych funkcji zarządczych na rzecz i w imieniu członków wspólnoty. Z tytułu swych funkcji zarządczych spółka nie może uzyskiwać własnych dochodów. Dochód ze sprawowanego zarządu jest dochodem członków wspólnoty jako właścicieli gruntów. W związku z tym, że spółka nie osiągnęła dochodu z tytułu dzierżaw gruntów, nie jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z 29 czerwca 1983 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, osoby uprawnione do udziału we wspólnocie powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu nad wspólnotą i właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład wspólnoty. Ustawodawca określił więc zadania spółki zarządzającej wspólnotą. Spółka ta ma specyficzny status osoby prawnej, różny od innych osób prawnych, w tym spółek prawa handlowego. Z definicji prawa przyznanego powołanej spółce wynika jedynie reprezentacja w stosunkach zewnętrznych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie i zarządzania samą wspólnotą. Ta zaś w odpowiednich częściach wchodzi w skład gospodarstw rolnych osób uprawnionych do udziału we wspólnocie. Bez wątpienia więc nieruchomość wspólnoty nie stanowi gospodarstwa rolnego spółki zarządzającej. Wspólnota, rozumiana zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o wspólnotach, nie wchodzi bowiem w skład jej majątku. Spółka zarządzająca działa na rachunek uprawnionych do udziału we wspólnocie. Spółka jako taka nie jest uprawniona do udziału we wspólnocie, nie ma więc prawa prowadzić działalności na swoją rzecz i czerpać z tego tytułu dochodów. Tak, więc nie zachodzi po stronie spółki zarządzającej wspólnotą obowiązek podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Powyższy wywód potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 7 grudnia 2006 r., w sprawie o sygnaturze I SA/Ke 274/06. Analiza prawa wspólnot gruntowych wskazuje, że nie można przyjąć analogii prawnej pomiędzy spółką, utworzoną do sprawowania zarządu nad gruntami wspólnoty ze spółką prawa handlowego.

Spółka taka aczkolwiek posiada osobowość prawną to nie jest właścicielem gruntów (wyrok WSA w Warszawie, Sygn. akt III SA/Wa 501/09). Jak już wspomniano podmiotem praw we wspólnocie nie jest spółka (do tego tematu nawiązują: uchwała Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 1988 r. III CZP 73/88, publ. OSNCP 5/69 poz. 90, uchwała z dnia 9 grudnia 1969 r. CZP 89/69, publ. OSNCP 10/70, poz. 173, stanowisko Rady Ministrów wobec poselskiego projektu ustawy o zmianie ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych sygn. DSPA-140-37 (3)/09 z dnia 26 lutego 2009 r.). Uprawnionymi do korzystania ze wspólnoty są osoby uprawnione, funkcjonujące jako właściciele. Spółka ma za zadanie jedynie zarządzać majątkiem wspólnoty, nie uzyskuje z tego tytułu żadnych dochodów. Przychody, które uzyskuje spółka z tytułu zarządu po pomniejszeniu o koszty Zarządu Spółki, stanowią dochód będący wyłączną własnością właścicieli gruntów wspólnoty. Z tego powodu dochód ten nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tak więc właścicielem majątku wspólnoty są osoby uprawnione do udziału we wspólnocie będące właścicielami gruntów wspólnoty, a nie spółka, której zadaniem jest działanie na rzecz właścicieli. Trudno przyjąć konstrukcję prawną, że spółka z tytułu zarządu miałaby osiągać dochody, a nie właściciele, nawet jeśli ta własność ma swoje ograniczenia. Przyjęcie takiego założenia dawałoby Zarządowi Spółki uprawnienia, których on prawnie nie posiada. Skutkowałoby to naruszeniem ustawy o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych oraz naruszeniem praw członków uprawnionych do udziału we wspólnocie. Spółka nie może uzyskiwać żadnych dochodów z tytułu zarządzania majątkiem wspólnoty, ponieważ występuje jako administrator aktywów, które nie są jej własnością. Przychód uzyskany z tytułu zarządzania przez Spółkę majątkiem wspólnoty jest wyłącznie własnością członków wspólnoty. Stąd także przychód uzyskany z tytułu dzierżawy gruntów, sprzedaży drewna jest przychodem członków wspólnoty, której są współwłaścicielami.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Wspólnoty gruntowe to podmioty o swoistym statusie prawnym, opartym na uregulowaniach zawartych w ustawie z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych (Dz. U. Nr 28, poz. 169 z późn. zm.). Z definicji wspólnoty zawartej w art. 1 ust. 1 powołanej ustawy wynika, iż wspólnotami gruntowymi podlegającymi zagospodarowaniu w trybie i na zasadach określonych w ustawie są nieruchomości rolne, leśne oraz obszary wodne - o określonych przymiotach.

Uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej polega na korzystaniu z nieruchomości stanowiącej przedmiot wspólnoty zgodnie z jej przeznaczeniem, np. przez wypasanie bydła, pobieranie pożytków naturalnych z lasu lub stawu, udział w dochodach przez podział pożytków z użytków rolnych i leśnych, czyli przez udział w zagospodarowaniu wspólnoty gruntowej. Udziały uprawnionych we wspólnocie i w korzyściach wynikających z zagospodarowania wspólnoty są określone w idealnych (ułamkowych) częściach w sposób wymieniony w art. 9 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, osoby uprawnione do udziału we wspólnocie gruntowej powinny utworzyć spółkę do sprawowania zarządu nad wspólnotą i do właściwego zagospodarowania gruntów wchodzących w skład tej wspólnoty. Natomiast z art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że spółka ta jest osobą prawną i działa na postawie statutu.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika zatem, że spółka, której utworzenie jest obowiązkowe, ma status osoby prawnej z mocy samej ustawy i reprezentuje jedynie podmioty wspólnoty gruntowej tzn. osoby, którym przysługują udziały we wspólnocie. Spółka ta, aczkolwiek posiada osobowość prawną, nie jest właścicielem gruntów lub odrębnym od współużytkowników gruntów przedsiębiorcą. W konstrukcji prawnej najbardziej zbliżona jest do spółdzielni produkcji rolnej (art. 138 i następne ustawy z dnia 26 września 1982 r. - Prawo Spółdzielcze - Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.), nie zaś do spółki prawa handlowego. Członek wspólnoty nie może zbyć udziału osobie spoza wspólnoty, a jedynie wspólnota może dokonać zbycia gruntów za zgodą wójta, burmistrza lub prezydenta miasta. Każdy zaś członek wspólnoty samodzielnie opłaca podatek rolny, przewidziany w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zatem wszelkiego rodzaju przychody uzyskane przez wspólnotę stanowią dochód, będący wyłączną własnością jej członków.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami". Stosownie do treści art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Ponieważ Wspólnota Gruntowa nie jest osobą prawną w rozumieniu u.p.d.o.p., a stanowi ona zespół nieruchomości, nad którymi zarząd sprawuje Spółka, utworzona specjalnie w tym celu przez osoby uprawnione do udziału, Wspólnota nie będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu wynikającemu z jej przepisów. Osobą prawną w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej.

Jednakże analiza prawna wspólnot gruntowych wyraźnie wskazuje, że nie można przyjąć analogii prawnej pomiędzy spółką, utworzoną do sprawowania zarządu nad gruntami wspólnoty ze spółką prawa handlowego. Spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowej aczkolwiek posiada osobowość prawną nie jest właścicielem gruntów lub odrębnym od współużytkowników przedsiębiorcą.

Zauważyć należy, iż Spółka w momencie jej powołania nie staje się właścicielem gruntu wspólnoty, lecz pełni tylko funkcje zarządcze. Grunty te stanowią w dalszym ciągu przedmiot własności osób uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej. Oznacza to, że dochód z dzierżawy gruntów, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nie będzie dochodem Spółki lecz dochodem osób uprawnionych do udziału we wspólnocie gruntowej.

Wspólnota Gruntowa, aczkolwiek zbliża się do współwłasności, stanowi jednak współwłasność o szczególnych cechach, niepodlegającą podziałowi, rządzącą się odrębnymi zasadami. Istotą współwłasności jest uprawnienie do udziału we wspólnocie gruntowej w postaci korzystania z objętych nią gruntów zgodnie z ich przeznaczeniem, które przysługuje osobom fizycznym lub prawnym posiadającym gospodarstwa rolne.

Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej ma za zadanie wyłącznie zarządzać majątkiem wspólnoty, nie uzyskuje z tego tytułu zaś żadnych dochodów. Przychody, które uzyskuje Spółka dla zagospodarowania wspólnoty gruntowej jako zarządca majątku Wspólnoty, po ich pomniejszeniu o koszty zarządu Spółki, stanowią dochód, będący wyłączną własnością jej członków.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż Spółka nie jest właścicielem gruntu Wspólnoty lecz pełni tylko funkcje zarządcze, jako administrator aktywów, które nie są jej własnością, dochód uzyskany z dzierżawy gruntów nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dochód Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej.

Stanowisko Wspólnoty jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.