IBPBI/2/423-984/09/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zerowej raty leasingowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zerowej raty leasingowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych przy zastosowaniu ksiąg rachunkowych, jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, zobowiązany do składania miesięcznych deklaracji dla podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego na okres 5 lat, gdzie przedmiotem leasingu jest wytwórnia mas bitumicznych, a cena zakupu przedmiotu leasingu wynosi netto 5.946.591,51 zł (bez kosztów leasingu).

Umowa spełnia warunki leasingu operacyjnego określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

* została zawarta na czas oznaczony (5 lat) stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji (7,5 roku x 40% = 3 lata).

* suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego.

Postanowienia tej umowy przewidują również, iż opłata wstępna netto wynosi 594.659,15 zł, a kaucja gwarancyjna -1.450.968,33 zł.

W załączniku do umowy określono wysokość poszczególnych rat leasingowych, które przedstawiają się następująco:

* 0 rata - 1.189.318,30 zł netto, brutto -1.450.968,33 zł,

* 1-12 rata - 85.000,- zł netto,

* 13-59 rata - 82.521,17 zł netto,

* wartość resztowa / cena sprzedaży - 59.465,92 zł netto.

Podstawowy okres umowy leasingu wynosi 59 miesięcy.

W postanowieniach dodatkowych m.in. został zawarty zapis, iż wpłacona kaucja gwarancyjna w kwocie 1.450.968,33 zł stanowiąca zabezpieczenie prawidłowego przebiegu odbioru przedmiotu leasingu oraz podpisania protokołu odbioru zostanie rozliczona przy płatności pierwszej raty leasingowej (tzw. zerowej), po podpisaniu protokołu odbioru przedmiotu leasingu. Uzgodniono również, że w czasie trwania umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych z tytułu używania przedmiotu leasingu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, dokonuje finansujący.

Przed otrzymaniem przedmiotu leasingu Spółka uregulowała opłatę wstępną w kwocie netto 594.659,15 zł, potwierdzoną fakturą VAT.

Kolejne raty leasingowe rozliczane będą po dokonaniu odbioru przedmiotu leasingu na podstawie wystawianych co miesiąc faktur VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zerową ratę leasingową o wartości 1.189.318,30 zł netto (przewyższającej znacznie pozostałe raty) można jednorazowo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami dotyczące okresu nieprzekraczającego roku podatkowego są potrącane w dacie ich poniesienia. Zerowa rata leasingowa nie ma charakteru wstępnego, a więc nie jest warunkiem skuteczności zawarcia umowy leasingowej, jest płatna w podstawowym okresie umowy leasingu według harmonogramu jako pierwsza rata, po uruchomieniu leasingu i w związku z tym należy ją zaliczyć w koszty uzyskania przychodów jednorazowo, w dacie jej poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określonej w dalszej części skrótem: u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jest to umowa potocznie określana jako umowa leasingu operacyjnego.

W myśl art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p., jeżeli jednak finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli przedmiotowa umowa zawarta przez Spółkę spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 zwolnień, wówczas wszystkie opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, w tym zerowa rata leasingowa, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zerowej raty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. W myśl natomiast art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Co do zasady zerowa rata leasingowa stanowi opłatę za korzystanie z przedmiotu leasingu w pierwszym miesiącu realizacji umowy. Powyższego wniosku nie zmienia fakt, iż wartość tej raty znacznie odbiega od pozostałych rat ustalonych w harmonogramie spłat. Takie ukształtowanie treści umowy (warunków spłaty) zgodne jest z generalną zasadą swobody umów i nie przesądza o samoistnym charakterze tej opłaty. Jeżeli jednak jej uiszczenie warunkowałoby zawarcie umowy i zostałoby dokonane przed zawarciem tej umowy i wydaniem przedmiotu leasingu to podobnie jak wstępna opłata leasingowa będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy ta umowa leasingu.

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym zapłata zerowej raty leasingu nie jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy lub wydania przedmiotu leasingu; będzie rozliczana z wpłaconej wcześniej kaucji gwarancyjnej. Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zerowej raty leasingowej należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.