IBPBI/2/423-974/13/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 lipca 2013 r.), uzupełnionym 1 i 31 października 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem premii pieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem premii pieniężnej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 17 września 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-973/13/MO, IBPBI/2/423-974/13/MO i 16 października 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-974/13/MO wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 1 i 31 października 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi pełną księgowość i w 2013 r. podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta. Nie wybrała rachunkowej metody rozliczania różnic kursowych. Spółka zajmuje się produkcją wyrobów z tworzyw sztucznych oraz prowadzi działalność w oparciu o zezwolenie z dnia 7 października 2010 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zwane dalej "Zezwoleniem"), którym są objęte następujące kody PKWiU: 16.24.13; 16.29.14; 17.21.15; 18.1; 22.19.7; 22.2; 25.9; 31,01; 31.09; 32.99; 58.19.15.

Spółka otrzymała od Spółki zagranicznej fakturę w walucie euro - zatytułowaną C. I. "... " dotyczącą premii pieniężnej udzielonej zbiorczo całej grupie kapitałowej, przez dostawcę surowców dla podmiotów z grupy kapitałowej (Spółka otrzymała wyjaśnienie, iż wysokość rabatu jest uzależniona od dokonanego poziomu zakupu tzw. premia pieniężna). Następnie adresat faktury (Spółka zagraniczna), w części przypadającej na wartość zakupów od Dostawcy poczynionych przez Spółkę, wystawiła fakturę Spółce. Transakcja dotyczy zakupu surowców, zużytych w 2012 r. w wyniku działalności produkcyjnej objętej zwolnieniem. Spółka otrzymała fakturę w dniu 28 czerwca 2013 r., a więc po złożeniu deklaracji dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) oraz sporządzeniu sprawozdania finansowego za rok 2012. Spółka może uzyskiwać podobne faktury od dostawców dotyczących lat poprzednich również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 24 października 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 31 października 2013 r.):

1. Czy otrzymaną fakturę wyrażoną w euro dokumentującą przyznaną premię pieniężną (przyznany rabat dotyczący wszystkich transakcji przeprowadzonych z kontrahentem w danym roku) należy przeliczyć dla celów podatkowych po kursie z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury określającej premię pieniężną.

2. W związku z faktem, iż faktura dokumentująca przyznany rabat koryguje koszty bezpośrednie roku 2012 natomiast Spółka otrzymała fakturę w roku 2013 po sporządzeniu sprawozdania finansowego i po złożeniu deklaracji CIT za 2012 rok, w którym okresie należy ująć przyznany rabat w rozliczeniu podatkowym, oraz czy ww. premię pieniężną należy traktować jako przychód objęty zwolnieniem od podatku dochodowego w ramach prowadzonej działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych, czy jako korektę kosztu uzyskania przychodu.

Zdaniem Spółki, (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 24 października 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 31 października 2013 r.):

Ad. 1

Należy kierować się zapisem art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi, iż przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Ad. 2

Przyznaną premię należy rozpoznać w dacie wystawienia omawianej faktury jako przychód korzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o p.d.o.p. nie definiując pojęcia przychodu; w art. 12 ust. 1 wymienia jedynie przykładowe kategorie przychodów. Za przychód podatkowy może być uznane każde przysporzenie majątkowe podatnika, jeżeli nie jest wyłączone z przychodów podatkowych na mocy art. 12 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. Określone przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego uzyskania albo w dacie, kiedy to przysporzenie stało się należne. W przypadku przysporzeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i działów specjalnych produkcji rolnej, co do zasady, ustawodawca uznaje je za przychód podatkowy już w momencie, gdy przysporzenia te stają się należne. Tym samym premia pieniężna, jaką Spółka otrzymuje od swego kontrahenta stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o.p. Dochód uzyskany z działalności to taki dochód, którego źródłem przychodów jest działalność gospodarcza. Dochód, który odpowiada wymaganiom określonym w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., jaki jest bezpośrednio generowany przez aktywność przedsiębiorcy, którą można nazwać działalnością gospodarczą, albo też stanowi nieodłączne następstwo działalności gospodarczej. Zaprezentowane stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 lipca 2011 r., sygn. ITPB3/423-216/11/AM oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 września 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-745/12/AK.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Dostawca surowców wystawił fakturę w walucie euro - zatytułowaną C. I. "... " dotyczącą premii pieniężnej udzielonej zbiorczo całej grupie kapitałowej. Wysokość rabatu uzależniona była od dokonanego poziomu zakupu. Adresat ww. faktury (Spółka zagraniczna należąca do grupy kapitałowej) wystawił następnie fakturę Wnioskodawcy, w części przypadającej na wartość zakupów poczynionych przez Spółkę. Transakcja dotyczyła zakupu surowców, zużytych w 2012 r. w wyniku działalności produkcyjnej objętej zwolnieniem. Spółka otrzymała fakturę w dniu 28 czerwca 2013 r., a więc po złożeniu deklaracji dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) oraz sporządzeniu sprawozdania finansowego za rok 2012.

W przedstawionym stanie faktycznym nie występuje zatem sytuacja, do której w ogóle mogłyby mieć zastosowanie rozwiązania zawarte w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej: "ustawa o p.d.o.p."). Otrzymane przez Wnioskodawcę przedmiotowe premie pieniężne stanowią rabat związany z zakupem towaru od dostawcy. Ustawa o p.d.o.p. nie definiuje pojęcia rabatu, zatem pojęcie to powinno być odczytywane, zgodnie z wykładnią gramatyczną, na podstawie jego znaczenia językowego. Rabat jest to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towarów, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996 r.). Wartość rabatu obniża kwotę należną zbywcy danego towaru, w konsekwencji czego obniża koszty uzyskania przychodu u nabywcy tego towaru. Innymi słowy, konsekwencją otrzymania rabatu jest konieczność skorygowania kosztów uzyskania przychodów przez kupującego.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z powyższego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Ustawa o p.d.o.p. przewiduje dwie kategorie kosztów:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z treścią art. 15 ust. 4b ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Artykuł 15 ust. 4c ustawy o p.d.o.p., stanowi z kolei, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Zasada dotycząca potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami została zawarta w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie w art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. ustawodawca wyjaśnił, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle wyżej wskazanych zasad data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Wskazać jednocześnie należy, że faktura dotycząca premii pieniężnej (rabatu) nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia są faktury pierwotne. Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Zatem, bez względu na to czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego wystawiona faktura dotycząca premii pieniężnej (rabatu) nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie jego wysokość. Otrzymanie rabatu powinno zatem skutkować dokonaniem korekty tych kosztów z tyt. zakupu towarów (surowców), z którymi dany rabat jest związany. Koszty powinny być pomniejszone w związku z otrzymaniem rabatu w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane.

W rezultacie, w opisanym stanie faktycznym udzielony Wnioskodawcy rabat ma wpływ na wartość zakupu towarów w określonym przedziale czasowym. Zatem udzielony przez dostawcę rabat powoduje, że Wnioskodawca winien skorygować koszt nabycia towaru (surowców), na zakup którego został on udzielony (w okresie sprawozdawczym, w którym zostały ujęte w rachunku podatkowym), z zastosowaniem kursów po jakich koszt ten został uprzednio przeliczony (tekst jedn.: wg. kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktur pierwotnych).

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych interpretacji organów podatkowych, zaznaczyć należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. W tym miejscu należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasad prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretacje ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniającą w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.