IBPBI/2/423-904/14/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 16 lipca 2014 r. (data wpływu do BKIP 25 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych udostępnionych kontrahentom na podstawie umów toolingu - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych udostępnionych kontrahentom na podstawie umów toolingu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji elementów samochodowych, związanych z systemami grzewczymi i klimatyzacją samochodową (dalej: "Produkty" lub "Elementy"). Dla zwiększenia efektywności produkcji Spółka zamierza zawrzeć z zagranicznymi oraz krajowymi kontrahentami umowy polegające na udostępnieniu środków trwałych (dalej: "Umowy toolingu"), w ramach których kontrahenci będą dla potrzeb Spółki wytwarzać Produkty, wykorzystywane przez nią w toku działalności gospodarczej. W świetle postanowień Umów toolingu Spółka będzie udostępniała kontrahentom odpowiednie składniki majątkowe, m.in. narzędzia/urządzenia służące do produkcji Produktów (dalej: "Narzędzia" lub "Urządzenia") w celu produkcji Elementów na jej rzecz. Produkowane przez poszczególnych kontrahentów Elementy stanowią większość asortymentu będącego przedmiotem działalności Spółki. Zgodnie z zapisami Umów toolingu, oddane do użytkowania Urządzenia pozostaną własnością Spółki, natomiast w celu umożliwienia produkcji Elementów na jej rzecz Urządzenia zostaną przemieszczone do siedzib poszczególnych kontrahentów Spółki. Zgodnie z Umowami toolingu, Urządzenia będą wykorzystywane wyłącznie do produkcji Elementów na rzecz Spółki. Urządzenia udostępniane w ramach Umów toolingu będą niezbędne w procesie wytworzenia Produktów na rzecz Spółki. Kontrahenci Spółki, co do zasady, nie będą zobowiązani do uiszczania na jej rzecz odrębnej opłaty z tytułu wykorzystywania Urządzeń przez nią udostępnianych. Spółka nadmienia, że Urządzenia będące przedmiotem Umów toolingu będą stanowiły odrębny składnik majątku Spółki o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wprowadzonym do jej ewidencji środków trwałych. Wartość początkowa Urządzeń będzie przekraczała 3.500 PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie przepisów ustawy CIT Spółka będzie uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Urządzeń, które na mocy zawartych Umów toolingu zostaną udostępnione jej kontrahentom, w celu produkcji Elementów na jej rzecz.

Zdaniem Spółki, będzie miała prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od Urządzeń, które na mocy zawartych Umów toolingu zostaną udostępnione kontrahentom Spółki w celu produkcji Elementów na rzecz Spółki.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej "ustawa CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne).

Stosownie natomiast do art. 16a ust. 1 ustawy CIT, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania środki trwałe (w tym maszyny, urządzenia i środki transportu) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, które są przez tego podatnika:

* wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo

* oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższej regulacji należy stwierdzić, że komentowany przepis, poprzez użycie spójnika "albo" wprowadza dychotomiczny podział sytuacji, w ramach których podatnikowi przysługuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych. Prawo to przysługuje podatnikowi w sytuacji wykorzystywania danego składnika majątku na potrzeby związane z działalnością gospodarczą podatnika oraz w przypadku oddania danego składnika majątku do używania na podstawie wskazanych w przepisie umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że omawiany przepis uzależnia możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od danego składnika majątku podatnika w szczególności od faktu wykorzystania danego składnika majątku na potrzeby związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Ponadto należy wskazać, że brzmienie art. 16a ust. 1 Ustawy CIT nie odwołuje się do konieczności fizycznego wykorzystywania danego środka trwałego wyłącznie w siedzibie podatnika i przez tego podatnika. Zatem można przyjąć, że możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od danego środka trwałego istnieje również w sytuacji, w której dany środek trwały faktycznie nie jest użytkowany w siedzibie podmiotu uprawnionego do dokonywania odpisów amortyzacyjnych (oraz faktycznie nie jest użytkowany przez ten podmiot), natomiast co do istoty dany środek trwały jest wykorzystywany w prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej. Regulacja zawarta w powyższym przepisie w żaden sposób nie ogranicza zakresu sformułowania "na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą". Wprowadzenie przez ustawodawcę tego sformułowania, w ocenie Spółki oznacza, że środek trwały musi służyć działalności gospodarczej podatnika, natomiast fizyczne używanie tego środka trwałego może mieć miejsce, zdaniem Spółki, poza zakładem podatnika.

Na podstawie zawartych z kontrahentami umów o współpracę, Spółka udostępni środki trwałe w celu produkcji Elementów na jej rzecz, na warunkach określonych w Umowach toolingu. Urządzenia zostaną wcześniej nabyte przez Spółkę. Takie działania, w ocenie Spółki, są uzasadnione z biznesowego punktu widzenia i bez wątpienia dokonywane są w celu uzyskania przychodów, gdyż wytworzone przez kontrahentów Produkty będą służyć jej działalności, a także przyczynią się do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. Dzięki temu rozwiązaniu Spółka uzyska pewność w zakresie jakości Produktów wytwarzanych przez kontrahentów. Analizowane składniki majątkowe, chociaż faktycznie znajdą się poza siedzibą Spółki, będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Ze względu na wysokie koszty zakupu Urządzeń, kontrahenci Spółki nie są zainteresowani ich nabyciem na własność. Zdaniem Spółki, rozwiązanie polegające na zlecaniu produkcji Elementów przy nałożeniu przez nią na kontrahentów obowiązku zakupu Urządzeń byłoby rozwiązaniem niemożliwym do zaakceptowania przez niektórych kontrahentów. Ponadto zawieranie Umów toolingu jest korzystne dla Spółki z ekonomicznego punktu widzenia, gdyż pozwoli na zmniejszenie kosztów produkcji, przy jednoczesnym uzyskaniu przez nią Produktów spełniających jej wymagania. Należy również wskazać, że niewątpliwą korzyścią wynikającą z zastosowania tego rodzaju rozwiązania jest brak konieczności tworzenia nowej odrębnej linii produkcyjnej (której utworzenie wiązałoby się z koniecznością poniesienia dodatkowych wysokich kosztów). Zgodnie z zapisami Umów toolingu, Narzędzia pozostaną własnością Spółki oraz będą wykorzystywane wyłącznie do produkcji Elementów na jej rzecz. Poprzez zawarcie tego rodzaju zapisów w Umowach toolingu Spółka zabezpiecza się przed podmiotami konkurencyjnymi, chroniąc swoje know-how i przewagę rynkową (kontrahenci nie będą mogli wykorzystywać Urządzeń do produkcji na rzecz innych nabywców), co jednocześnie chroni ją przed możliwością użytkowania Urządzeń przez kontrahentów do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki.

Skoro zatem, będące własnością Spółki Narzędzia udostępniane są kontrahentom w celu zwiększenia zysków Spółki (a więc działanie to związane jest z uzyskaniem przychodu, a także zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki), to odpisy amortyzacyjne dokonywane przez nią od udostępnianych Urządzeń, zdaniem Spółki, powinny stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów. Stanowisko przeciwne do zaprezentowanego powyżej, zdaniem Spółki, skutkowałoby sytuacją, w której poniesiony przez nią wydatek na nabycie określonych środków trwałych nie zostałby rozpoznany przez żadnego z podatników jako koszt uzyskania przychodów. Taka sytuacja byłaby sprzeczna z celem i zasadami regulacji dotyczących kosztów podatkowych oraz istoty amortyzacji. Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że o ile art. 16a ust. 1 Ustawy CIT wprowadza generalną zasadę pozwalającą na zaliczenie przez podatników odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, to art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c Ustawy CIT jest przepisem, który w ściśle określonych przypadkach wprowadza wyjątek od tej zasady.

Zgodnie z regulacją art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania (z wyjątkiem nieruchomości) za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. W ocenie Spółki, przepis ten nie ma zastosowania do zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, ze względu na brak możliwości uznania, że udostępnianie Urządzeń może zostać zakwalifikowane jako nieodpłatne oddanie do używania.

Zdaniem Spółki, w przypadku Umów toolingu nie sposób mówić o nieodpłatności tego świadczenia na rzecz kontrahentów, gdyż za nieodpłatne uznaje się, co do zasady, takie świadczenie, którego spełnienie nie powoduje po stronie otrzymującego wzajemnego świadczenia na rzecz przekazującego urządzenia. Nieodpłatność nie będzie miała miejsca w sytuacji Spółki, gdyż w zamian za udostępnianie Urządzeń uzyska ona produkty spełniające normy jakościowe oraz jej oczekiwania. Ponadto, należy jeszcze raz podkreślić, że w związku z zawieraniem Umów toolingu, kontrahenci zobowiążą się do wykorzystywania Urządzeń wyłącznie na potrzeby działalności produkcyjnej na rzecz Spółki. W rezultacie kontrahenci Spółki nie otrzymają możliwości wykorzystania Urządzeń w celach innych niż zastrzeżone w Umowach toolingu. Gdyby tego rodzaju zapis umowny nie został wprowadzony, powstałaby możliwość wykorzystywania Urządzeń przez kontrahentów w celach innych niż działalność produkcyjna na rzecz Spółki, a więc istniałoby ryzyko, że udostępnienie Urządzeń w ramach Umów toolingu zostałoby uznane za nieodpłatne oddanie środków trwałych do używania. Należy wskazać, że przepisy Ustawy CIT nie zawierają definicji terminu "bezpłatne używanie", niemniej ustawodawca posługuje się nim w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm. dalej: "Kodeks cywilny"). Zgodnie z treścią art. 710 i nast. Kodeksu cywilnego, przez użyczenie rozumiane jest zobowiązanie się użyczającego do zezwolenia biorącemu na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami przywoływanego stosunku prawnego są nieodpłatność oraz jednostronność. Stosunek prawny, jaki łączyć będzie Spółkę i jej kontrahentów na skutek zawarcia Umów toolingu nie będzie wykazywał żadnej z tych cech. Będą to umowy dwustronnie zobowiązujące - tak Spółka, jak i jej kontrahenci będą zobowiązani do spełnienia pewnych ekwiwalentnych świadczeń na rzecz drugiej strony. Spółka zobowiązana bowiem będzie do udostępniania Urządzeń kontrahentom, a kontrahenci zobowiążą się do wyłącznej produkcji Elementów na rzecz Spółki. W rezultacie nie można również mówić o nieodpłatnym udostępnianiu przez Spółkę Urządzeń w ramach Umów toolingu. Tym samym, Wnioskodawca wskazuje, że w przedstawionych okolicznościach nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c Ustawy CIT. Spółka jest zatem zdania, że ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od Urządzeń udostępnianych kontrahentom na mocy Umów toolingu.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało ponadto m.in. przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2012 r. znak IBPBI/2/423-1273/11/CzP,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2013 r. znak ILPB4/423-338/12-3/ŁM,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2013 r. znak IPTPB3/423-79/13-2/KJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.