IBPBI/2/423-889/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 7 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości potrącenia wydatków na wynagrodzenie firmy doradczej za przygotowanie wniosku o dofinansowanie w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości potrącenia wydatków na wynagrodzenie firmy doradczej za przygotowanie wniosku o dofinansowanie w dacie ich poniesienia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka jest producentem opakowań z tworzyw sztucznych (różnego rodzaju folie oraz worki foliowe). Od 2001 r. Spółka działa nieprzerwanie w obszarze produkcji i sprzedaży opakowań przemysłowych w szczególności dla podmiotów z branży petrochemicznej, nawozowej, budowlanej, higienicznej oraz spożywczej.

W oparciu o obserwacje trendów rynkowych, Spółka zidentyfikowała potrzebę wprowadzenia do swojego asortymentu dwóch rodzajów nowych, innowacyjnych folii opartych na ulepszonych parametrach użytkowych (cienka folia wielowarstwowa oraz folia barierowa).

Wprowadzenie do produkcji powyższych folii ma uzupełnić i poszerzyć asortyment Spółki, zamierza ona zatem na tę okoliczność ponieść szereg wydatków inwestycyjnych, dotyczących w szczególności:

* przeprowadzenia badań i analiz, w tym przy pomocy zewnętrznych podmiotów doradczych i jednostek naukowych,

* przygotowania i wyposażenia nowotworzonego działu badań i rozwoju w Spółce,

* przeprowadzenie próbnych serii produkcyjnych,

* wybudowania dodatkowej hali produkcyjno-magazynowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

* nabycia specjalistycznych maszyn i urządzeń służących do produkcji i składowania nowych rodzajów folii (ekstrudery, drukarki, maszyny do przechowywania i podawania granulatu, suszarki, wentylacje, etc).

W związku ze wskazanymi powyżej planami rozszerzenia działalności, Spółka zamierza również znacznie zwiększyć zatrudnienie. Nowe rodzaje folii będę przez Spółkę zbywane na terytorium Polski oraz poza nim. Spółka zakłada, iż wprowadzenie ich do jej asortymentu znacznie poprawi konkurencyjność Spółki na rynku polskim i zagranicznym, a w konsekwencji zabezpieczy i zwiększy jej przychody.

Środki finansowe na planowaną inwestycję Spółka zamierza w znacznej mierze uzyskać z dofinansowania w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007 - 2013, działanie 1.4 - 4.1, tj. 1.4 ("Wsparcie projektów celowych") oraz 4.1 ("Wsparcie wdrożeń wyników prac B+R"). Program ten obejmuje bezpośrednie wsparcie dla przedsiębiorstw, instytucji otoczenia biznesu, a także wsparcie systemowe zapewniające rozwój środowiska instytucjonalnego innowacyjnych przedsiębiorstw.

W tym celu Spółka przygotowała i złożyła odpowiednie wnioski o dofinansowanie, które wynosić miałoby kilkadziesiąt procent wydatków kwalifikowanych, nie więcej jednakże niż 50% kwoty tych wydatków.

Z uwagi jednak na wysoki stopień skomplikowania, dużą pracochłonność, a przede wszystkim wysoką kwotę wnioskowanego dofinansowania, pomoc w opracowaniu wniosku o udzielenie dofinansowania (wraz z dodatkowymi dokumentami aplikacyjnymi) Spółka zleciła wyspecjalizowanej firmie doradczej. Mając na uwadze wskazane przesłanki Spółka jest zdania, iż strategiczny charakter planowanego przedsięwzięcia wymaga od niej należytej staranności, rzetelnego przygotowania i zaangażowania w sprawę. Tym samym Spółka nawiązała współpracę z renomowaną firmą doradczą, posiadającą bogate doświadczenie i referencje w tym zakresie.

Wydatki poniesione na powyższe usługi firmy doradczej nie były przedmiotem wniosku o dofinansowanie. Spółka nie uzyska zatem refinansowania tych kosztów w ramach ewentualnie uzyskanego dofinansowania. W konsekwencji, płatność za fakturę wystawioną przez firmę doradczą zostanie uiszczona ze środków własnych Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka może potrącić powyższe wydatki w dacie ich poniesienia... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może potrącić powyższe wydatki w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z utrwalonej wykładni powyższego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 16 u.p.d.o.p., tj. wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Definicja zawarta w analizowanym przepisie obejmuje zatem zarówno te wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów (koszty bezpośrednie) ale również i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (koszty pośrednie).

Powyższy podział kosztów podatkowych na pośrednie i bezpośrednie, wprowadzony nowelizacją u.p.d.o.p., która weszła w życie dnia 1 stycznia 2007 r., miał na celu wyeliminowanie wątpliwości związanych z zaliczaniem do kosztów podatkowych szczególnie takich wydatków, które pośrednio związane są z osiąganymi przez podatnika przychodami, np. takich jak koszty obsługi prawnej, czy usługi doradcze. Niewątpliwie koszty te, po spełnieniu odpowiednich warunków, powinny stanowić koszty uzyskania przychodów, jeżeli służą do zabezpieczenia i/lub osiągania przychodów.

Możliwość zaliczenia w koszty podatkowe wydatków związanych z ogólną działalnością, wynika nie tylko z powyższej definicji zawartej w art. 15 u.p.d.o.p., ale również z bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych.

Jak bowiem uznał NSA w wyroku z dnia 12 maja 1999 r., Sygn. I SA/Wr 482/97, "kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty."

Na podobnym stanowisku stanął WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 17 grudnia 2009 r., Sygn. III SA/Wa 1079/09 uznał, iż "Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podatnik. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Koszty takie, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W takim ujęciu kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdyby z obiektywnych przyczyn przychód nie został osiągnięty."

Również WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 10 grudnia 2009 r., Sygn. I SA/O1 703/09 uznał, że "za koszty (...) uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Ustawodawca nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w szerokim tego wyrażenia prawnego znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich również pośrednie nakłady, straty, wydatki niezbędne, które trzeba ponieść w relacji do któregoś z elementów nakładów bezpośrednich."

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że poczynione przez nią wydatki na usługi doradcze są kosztami związanymi z ogólnym źródłem przychodów, czyli działalnością gospodarczą Spółki. Przedmiotowych wydatków nie można bowiem powiązać z konkretnym przychodem. Wystąpienie przez Spółkę o dotację nastąpiło w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i zmierzało do zabezpieczenia przychodów w przyszłości i zapewnienia ich ewentualnego wzrostu poprzez zwiększenie potencjału produkcyjnego Spółki.

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenie firmy doradczej za przygotowanie dokumentacji aplikacyjnej niezbędnej do ubiegania się o dotację stanowią zatem pośredni koszt uzyskania przychodów.

W wyjaśnieniach kierowanych do wszystkich Izb Skarbowych w piśmie z dnia 10 czerwca 2002 r. (nr PB3/GM-8214-127/02), uaktualnionym pismem z dnia 13 listopada 2007 r. (nr DD5/8213/499/ZDA/07/1684), na podobnym stanowisku stanął Minister Finansów, który stwierdził, iż wydatki z tytułu korzystania z usług firmy doradczej nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika. Niewątpliwie wiążą się jednak z prowadzoną przez niego działalnością. Z tych też względów wydatki z tego tytułu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Również w wyroku z dnia 22 marca 2007 r. (Sygn. akt III SA/Wa 3807/06) WSA w Warszawie orzekł, iż wydatki na usługi doradcze udokumentowane fakturami, związane z opracowaniem biznesplanu inwestycji oraz ze sporządzeniem wniosków o dotację ze środków pomocowych unii europejskiej, do momentu uzyskania dotacji mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2006 r., Sygn. akt II FSK 957/05, oceniając koszty z tytułu usług doradztwa uznał, iż "korzystanie przez podatnika z usług doradczych może potencjalnie spowodować zwiększenie obrotów firmy, jednakże nie jest to na tyle pewne, aby wykonanie tych usług mogło stanowić podstawę do łączenia konkretnych przychodów z wydatkami poniesionymi na ten cel. Do kosztów uzyskania przychodów zaliczane są bowiem także wydatki powiązane w pośredni sposób z przychodami (koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem firmy, bądź koszty niestandardowe)."

Jak uznał NSA w wyroku z dnia 23 maja 1998 r. Sygn. akt SA/Rz 137/97 oraz analogicznie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 listopada 2008 r., Sygn. akt III SA/Wa 1700/08: "wydatki poniesione na konsultacje prawne, sporządzanie opinii prawnych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów."

Również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 26 maja 2009 r., Sygn. III SA/Wa 371/09 potwierdził, że "działania podejmowane w celu otrzymania dotacji są działaniami podejmowanymi w celu uzyskania przez Spółkę nowych środków finansowych, należy je uznać za działania podejmowane w celu ogólnego rozwoju Spółki jako podmiotu gospodarczego, stanowiące jednocześnie działanie w celu zabezpieczenia działalności Spółki, jako źródła jej przychodów."

Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W opinii Spółki, w świetle powyższej regulacji oraz przywołanej w poprzednich punktach argumentacji uznać należy, iż Spółka powinna potrącić wydatki na usługę firmy doradczej w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż aktualnym Dziennikiem Ustaw, w którym zamieszczony jest jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), a nie jak podał Wnioskodawca w treści pytania (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje, iż podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu. Zauważyć także należy, iż przez sformułowanie "w celu", zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W związku z powyższym, kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Jak wskazano w interpretacji tut. Organu z dnia 7 lipca 2010 r. Znak IBPBI/2/423-548/10/MS wydatki związane z ubieganiem się o przyznanie dotacji opisane we wniosku stanowią koszy pośrednie.

Moment potrącenia wydatków uznanych za koszty podatkowe o charakterze pośrednim wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tą regulacją, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Uznanie kosztów przygotowania wniosku o przyznanie dotacji w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007 - 2013 za koszty pośrednie, oznaczać będzie, iż podlegać będą one potrąceniu w dacie ich poniesienia.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki odnośnie możliwości potrącenia ww. wydatków w dacie ich poniesienia - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.