IBPBI/2/423-867/10/BG - Określenie momentu powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wykonywania robót budowlano-montażowych, których odbiór następuje na podstawie częściowych protokołów zdawczo-odbiorczych, stanowiących podstawę wystawienia faktury.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 1 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu powstania przychodu (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie różnego rodzaju usług jednak w przeważającej części są to usługi zwane robotami budowlano-montażowymi, których odbiór/akceptacja następuje na podstawie częściowych comiesięcznych protokołów zdawczo odbiorczych potwierdzanych przez Zlecającego wykonywane prace.

Protokół zostaje przygotowany na podstawie rzeczywistego zaawansowania wykonywanych prac. Uzyskując akceptację/odbiór przedkładanego protokołu Spółka jest zobligowana do wystawienia faktury sprzedaży, a tym samym do opodatkowania wykonanej sprzedaży podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przygotowując protokół Spółka zobowiązana jest do wskazania okresu w jakim były wykonywane prace oraz datę sporządzenia protokołu. Wg procedur stosowanych przez kierownika budowy oraz działu wyceny, po zakończeniu miesięcznego cyklu pracownicy przygotowują rozliczenie wykonanych prac, ujmując je w przedkładanym do akceptacji Zlecającego protokole. Po sprawdzeniu i weryfikacji potwierdzony protokół zostaje Spółce zwrócony co daje podstawę od wystawienia faktury sprzedaży za wykonane usługi. Ponieważ jest to proces dosyć czasochłonny, zdarza się iż od daty zakończenia okresu częściowo wykonanych robót wykazywanych w protokole do daty sporządzenia protokołu upłynie kilka dni. Nie stwarzałoby to problemów gdyby nie fakt, iż często te dwie czynności mają swoje miejsce na przełomie dwóch okresów sprawozdawczych czyli przedkładając protokół za prace wykonane w przykładowo miesiącu maju od 01 do 31 maja Spółka zobowiązana jest uwzględnić na protokole datę fizycznego sporządzenia dokumentu np. 04 czerwiec.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu osiągniętego przychodu, czy w momencie zakończenia częściowo wykonanej usługi czyli zgodnie z wskazanym okresem na protokole, czy też w momencie sporządzenia protokołu.

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

Zdaniem Spółki zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za datę powstania przychodu uważa się dzień wykonania usługi czyli w przypadku Spółki ostatni dzień wykazywanego okresu sprawozdawczego na przedstawianym protokole. Przykładowo jeśli protokół wystawiony jest za pracę wykonaną w okresie od 1 do 31 maja ale dokument ten sporządzony został 4 czerwca, zdaniem Spółki osiągnięty przychód dotyczy miesiąca maja czyli faktycznego okresu wykonywanych usług a nie czerwca.

Oczywiście zakładając, że wykonana usługa ma miejsce w jednym okresie sprawozdawczym, dla uproszczenia Spółka nie analizuje sytuacji w którym jeden protokół obejmuje prace wykonane w kilku okresach sprawozdawczych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p.") przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Artykuł 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związaną z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty jego uzyskania, z którą ustawa o p.d.o.p. łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego na dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie różnego rodzaju usług, w przeważającej części są to usługi budowlano-montażowe, których odbiór/akceptacja następuje na podstawie częściowych comiesięcznych protokołów zdawczo-odbiorczych potwierdzanych przez Zlecającego wykonywane prace. Protokół zostaje przygotowany na podstawie rzeczywistego zaawansowania wykonywanych prac. Uzyskując akceptację/odbiór przedkładanego protokołu Spółka jest zobligowana do wystawienia faktury sprzedaży, a tym samym do opodatkowania wykonanej sprzedaży podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przygotowując protokół Spółka zobowiązana jest do wskazania okresu wykonywanych prac oraz daty sporządzenia protokołu. Po sprawdzeniu i weryfikacji potwierdzony protokół zostaje Spółce zwrócony co daje podstawę od wystawienia faktury sprzedaży za wykonane usługi. Zdarza się, iż od daty zakończenia okresu częściowo wykonanych robót wykazywanych w protokole do daty sporządzenia protokołu upłynie kilka dni, często te dwie czynności mają swoje miejsce na przełomie dwóch okresów sprawozdawczych, czyli przedkładając protokół za prace wykonane w przykładowo miesiącu maju od 1 do 31 maja Spółka zobowiązana jest uwzględnić na protokole datę fizycznego sporządzenia dokumentu np. 4 czerwca.

W aspekcie okoliczności przedstawionych we wniosku, w celu prawidłowego rozpoznania przychodu w związku z wykonywanym świadczeniem, biorąc pod uwagę treść powołanego wyżej art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy doszło do wykonania (lub częściowego wykonania) usługi. W przypadku robót budowlano-montażowych przez wykonanie usługi powszechnie rozumie się odbiór techniczny tych robót, potwierdzony stosownym protokołem odbioru. Dokument protokołu potwierdza należyte wykonanie zobowiązania przez wykonującego prace, a jednocześnie upoważnia go do żądania umówionego wynagrodzenia.

W konsekwencji powyższego, przychód należny w świetle art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p. powstał w terminie wykonania robót, za który uważa się dzień podpisania protokołu odbioru robót, tzn. datę akceptacji przez Zlecającego wykonanej przez Spółkę usługi.

Reasumując, stanowisko Spółki przedstawione we wniosku w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego, iż za datę powstania przychodu uważa się ostatni dzień okresu sprawozdawczego (od 1 do 31 maja) zawartego na tym w protokole tj. zaliczenia osiągniętego przychodu do miesiąca maja jest nieprawidłowe.

W analizowanej sytuacji gdy protokół wystawiony został 4 czerwca za pracę wykonaną w okresie od 1 do 31 maja, to przychód należny powstał w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, czyli w miesiącu czerwcu.

Przychody należne, w świetle art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., będą powstawały w terminie wykonania danego etapu robót, a więc częściowego wykonania usługi, dokumentowanej protokołem odbioru częściowego, przy założeniu że wcześniej nie wystawiono faktury ani nie uregulowano należności.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.