IBPBI/2/423-861/11/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu do Biura 19 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem udziałów w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.

W dniu 19 lipca 2011 r. do Organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem udziałów w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka"). Udziały objęte zostaną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: "Udziały").

W przyszłości objęte przez Wnioskodawcę Udziały mogą zostać umorzone. Umorzenie nastąpi za zgodą Wnioskodawcy w drodze nabycia udziałów przez spółkę (tzw. umorzenie dobrowolne, w trybie art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych).

Z tytułu zbycia Udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej umarzanych Udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku odpłatnego zbycia Udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę pomniejszone o wartość nominalną umarzanych Udziałów z dnia ich objęcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem z tytułu zbycia Udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia będzie różnica pomiędzy otrzymanym przez niego wynagrodzeniem a wartością nominalną umarzanych Udziałów z dnia ich objęcia.

Instytucja umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością została uregulowana w art. 199 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h. udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziałów może również nastąpić automatycznie tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz 5 k.s.h.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Ustawy CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, które nie mają w niniejszej sprawie zastosowania), jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Do tej kategorii przychodu, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT w brzmieniu do 31 grudnia 2010 r., zaliczał się również dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji). W wyniku nowelizacji, z Ustawy CIT w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2011 r. artykuł ten został wykreślony. W rezultacie, przychody ze zbycia udziałów w celu umorzenia zostały przez ustawodawcę wyłączone z definicji przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym przychody ze zbycia udziałów w celu umorzenia traktowane są jak zbycie udziałów kapitałowej spółki prawa handlowego. Przychody te podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy CIT.

Równocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się m.in. kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT w przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny na rzecz spółki w celu ich umorzenia kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest nominalna wartość objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia.

W świetle powyższych uregulowań Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przychodem z tytułu zbycia Udziałów na rzecz Spółki w cela umorzenia będzie nadwyżka stanowiąca różnicę pomiędzy otrzymanym przez niego wynagrodzeniem a kosztami objęcia Udziałów w wysokości równiej wartości nominalnej Udziałów na dzień ich objęcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "k.s.h.").

Zgodnie z art. 199 ust. 1 k.s.h., udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia - w dwóch etapach działań.

Zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

Z dniem 1 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., został uchylony.

Od 1 stycznia 2011 r. na gruncie ustawy o p.d.o.p., zbycie udziałów w celu umorzenia jest zatem traktowane analogicznie jak sprzedaż udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny albo ich zbycia na rzecz spółki w celu ich umorzenia, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o p.d.o.p., w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W praktyce, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, mogą wystąpić dwie sytuacje:

W pierwszym z ww. przypadków do przychodów Wnioskodawcy zaliczeniu podlegać będzie tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na ich nabycie lub objęcie.

W drugim przypadku, całe uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do jego przychodów.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przychodem z tytułu zbycia Udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia będzie nadwyżka stanowiąca różnicę pomiędzy otrzymanym przez niego wynagrodzeniem a kosztami objęcia Udziałów w wysokości równiej wartości nominalnej Udziałów na dzień ich objęcia (udziały zostały objęte za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.