IBPBI/2/423-834/14/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 lipca 2014 r.), uzupełnionym 8 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu otrzymanej rekompensaty za świadczone usługi o charakterze użyteczności publicznej - jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W dniu 15 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu otrzymanej rekompensaty za świadczone usługi o charakterze użyteczności publicznej,

* możliwości zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 września 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-834/14/SD, IBPBI/2/423-835/14/SD, IBPBI/2/423-836/14/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 8 października 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest spółką prawa handlowego i w 100% własnością Gminy. W celu realizacji zadań własnych Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług o charakterze użyteczności publicznej m.in. w zakresie letniego i zimowego utrzymania czystości na drogach, remontów nawierzchni dróg i chodników, konserwacji i naprawy oświetlenia ulicznego, prowadzenia punktu selektywnej zbiórki odpadów. Gmina podpisuje ze Spółką umowę wykonawczą, która określa m.in. sposób przekazywania należnej Spółce rekompensaty, pokrywającej koszty świadczenia usługi publicznej plus rozsądny zysk, ale nie wyższej niż kwota określona w podjętej przez Radę Miasta uchwale w tym zakresie. Umowy zawierane są przeważnie na okres 12 miesięcy, nie koniecznie pokrywających się z rokiem kalendarzowym. W okresie realizacji umowy, na początku każdego z 11-tu miesięcy, Spółka wystawia fakturę VAT na 1/12 prognozowanej kwoty rocznej rekompensaty. Na koniec miesiąca sporządzane jest sprawozdanie z wykonanych w tym okresie prac i przedstawiane do akceptacji Gminie. W ostatnim miesiącu Spółka nie wystawia faktury, gdyż po zakończeniu świadczenia usługi wykonywane są czynności audytorskie badające poprawność ujęcia kosztów i ustalania przez Spółkę kwoty rekompensaty, po zakończeniu których dokonywane jest rozliczenie końcowe. Spółka wystawia fakturę obciążającą Gminę lub fakturę korygującą w związku z obowiązkiem zwrotu części pobranej już we wcześniejszym okresie rekompensaty.

W praktyce na przełomie roku podatkowego może wystąpić sytuacja, że;

1. Spółka poniesie w danym roku (2014) koszty świadczenia usługi publicznej, na które Gmina przekaże rekompensatę w kolejnym roku podatkowym (2015); sytuacja taka może mieć miejsce w przypadku, gdy okres realizacji umowy zamyka się w różnych latach podatkowych lub gdy zamyka się w jednym roku podatkowym i Spółka do tego roku przypisze wszystkie koszty świadczenia usługi publicznej, natomiast przychody za ostatni miesiąc, stanowiące jednocześnie rozliczenie końcowe, fakturowane będą w kolejnym roku podatkowym;

2. Spółka otrzyma od Gminy w danym roku (2014) rekompensatę, której łączna wartość przewyższy poniesione w tym okresie koszty świadczenia usługi publicznej i będzie służyła pokryciu kosztów poniesionych w roku następnym (2015); w opisanej sytuacji wystąpi nadwyżka rekompensaty, którą Spółka traktuje jako zaliczkę i wykaże w sporządzonym na dzień bilansowy sprawozdaniu finansowym jako przychody przyszłych okresów.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 1 października 2014 r. (wpływ do tut. BKIP 8 października 2014 r.), Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego informując, że zgodnie z otrzymanym wyjaśnieniem Wydziału Finansowo-Budżetowego Gminy, wypłacana Spółce rekompensata za realizację zadań publicznych nie jest ujmowana jako dotacja w myśl art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, ale jako zapłata za usługi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy rekompensata otrzymywana przez Spółkę za świadczone usługi o charakterze użyteczności publicznej stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana od Gminy rekompensata, która ma służyć pokryciu ponoszonych kosztów świadczenia usługi użyteczności publicznej plus rozsądny zysk, stanowi przychód, który nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Zgodnie ze wskazanym przepisem, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Zwolnienie to dotyczy zatem dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe, czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Istotą rekompensaty, którą Spółka otrzymuje na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem powierzonej jej zadań własnych Gminy, jest pokrycie kosztów działalności poniesionych w związku ze świadczeniem usługi użyteczności publicznej. W sensie ekonomicznym rekompensata posiada więc cechy dotacji, mimo że nie jest wprost nazwana dotacją. Podstawowe znaczenie ma to, skąd środki pieniężne pochodzą, tj. z budżetu Gminy. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 października 2013 r. (Znak: ILPB3/423-341/13-3/JG) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 1 lipca 2013 r. (Znak: IBPBI/2/423-399/13/PP).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p."), nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest według zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p., który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów udzielonych bonifikat i skont.

W konsekwencji za przychód należy uznać każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym, bezzwrotnym. Przy czym w przypadku przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej już sam fakt, że przychód staje się należny powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Jednocześnie zgodnie z poglądem doktryny, przychodem podatkowym jest trwałe zwiększenie majątku podatnika, które może wyrażać się w zwiększeniu jego aktywów lub zmniejszenie jego pasywów (w kategoriach bilansowych).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka jest spółką prawa handlowego i w 100% własnością Gminy. W celu realizacji zadań własnych, Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usług o charakterze użyteczności publicznej. Gmina podpisuje ze Spółką umowę wykonawczą, która określa m.in. sposób przekazywania należnej Spółce rekompensaty, pokrywającej koszty świadczenia usługi publicznej plus rozsądny zysk, ale nie wyższej niż kwota określona w podjętej przez Radę Miasta uchwale w tym zakresie. Ponadto, wypłacana Spółce rekompensata za realizację zadań publicznych nie jest traktowana jako dotacja w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych, ale jako zapłata za usługi.

W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że otrzymana przez nią rekompensata za świadczone usługi o charakterze użyteczności publicznej stanowi przychód podatkowy, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p.

Za nieprawidłowe należy natomiast uznać stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zwolnienia otrzymanej rekompensaty z opodatkowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o p.d.o.p., wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W kontekście powyższego, wskazać należy, że na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o p.d.o.p., wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego; zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe, czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Jednakże, środki otrzymane przez Spółkę tytułem rekompensaty, jak wskazuje sama Spółka w uzupełnieniu wniosku, nie stanowią dotacji w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych, ale zapłatę za świadczone przez nią usługi o charakterze użyteczności publicznej.

Zatem, dochód powstały z tytułu otrzymanej rekompensaty nie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w myśl cytowanego powyżej art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o p.d.o.p.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu otrzymanej rekompensaty za świadczone usługi o charakterze użyteczności publicznej jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Do wniosku dołączono umowę wykonawczą zawartą pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

W odniesieniu do przywołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych tut. Organ informuje, że interpretacje podatkowe za każdym razem wydawane są w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zauważyć również należy, że wymienione interpretacje zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych od omawianego, albowiem:

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 października 2013 r. Znak: ILPB3/423-341/13-3/JG, dotyczy sytuacji w której otrzymana dopłata w formie rekompensaty na realizację powierzonych zadań własnych gminy ma charakter dotacji w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych,

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lipca 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-399/13/PP, dotyczy rekompensaty na zrównoważenie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych tj. wykonywania usług komunikacji miejskie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.