IBPBI/2/423-812/11/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy jednostka po przejęciu odpowiedzialności za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), stanowić będzie zakład podatkowy Spółki w Niemczech w rozumieniu przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 5 lipca 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy jednostka po przejęciu odpowiedzialności za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), stanowić będzie zakład podatkowy Spółki w Niemczech w rozumieniu przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka została utworzona w 1951 r., jako jedna z wiodących polskich central handlu zagranicznego, której zadaniem był import i eksport urządzeń dla górnictwa i hutnictwa. W miarę rozwoju Spółki zakres jej działalności stale się rozszerzał, a realizowany międzynarodowy obrót towarowy objął dodatkowe branże przemysłowe takie jak: odlewnictwo, koksownictwo, metalurgia. Po 1990 r. Spółka brała również udział w realizacji projektów budowy dużych obiektów przemysłowych zarówno w krajach Europy, jak i innych krajach świata. Od 2007 r. Spółka realizuje strategię rozwoju w sektorze energetyczno-surowcowym. Aktualnie wiodącym obszarem działalności Spółki jest obrót energią elektryczną oraz uzupełniające usługi energetyczne. W celu kompleksowej obsługi swoich klientów w latach 2007 - 2010 Spółka zbudowała Grupę Energetyczną, która oferuje sprzedaż energii elektrycznej instytucjonalnym klientom detalicznym, a także prowadzi handel hurtowy w Polsce i innych państwach Unii Europejskiej. Priorytetem Spółki jest dalszy rozwój jako dynamicznej grupy energetycznej w zakresie obrotu, a także wytwarzania energii oraz handlu surowcami energetycznymi. Spółka posiada stałą placówkę na terenie Niemiec (biuro w L), która ze względu na prowadzone na terytorium Niemiec projekty budowlane historycznie stanowiła zakład podatkowy w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską i Niemcami. Od pewnego czasu wraz z zakończeniem projektów budowlanych biuro w L nie jest wykorzystywane do prowadzenia działalności Spółki (w ostatnich kilku latach jednostce tej nie były przypisane żadne przychody i zyski) jednakże sama placówka formalnie nie została zlikwidowana.

Mając na względzie strategiczne plany rozwoju Spółki w sektorze energetycznym, począwszy od 2012 r. Spółka zamierza uczynić biuro w L odpowiedzialnym za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim jeśli pojawią się klienci z tego rynku). Wspomniana aktywność będzie wydzielona, opisana i obejmować będzie zarówno hurtowy obrót energią, jak i handel z klientami końcowymi z tego rynku. Obrót energią elektryczną na rynkach międzynarodowych odbywa się do tej pory głównie z wykorzystaniem giełd energii (giełda w Paryżu EpexSpot, giełda wiedeńska EXAA), przy czym w chwili obecnej i w przyszłości nie jest wykluczona możliwość współpracy z pozagiełdowymi partnerami handlowymi. W dużym stopniu obrót ten realizowany jest poprzez operacje elektroniczne wykorzystujące sprzęt IT (serwery, komputery, oprogramowania). Obecnie członkiem tych giełd jest Spółka i działalność w tym zakresie jest realizowana z Polski. Od początku 2012 r. biuro w L realizować będzie całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), przy czym w zależności od wymogów formalnych danej giełdy członkiem wspomnianych giełd dalej będzie Spółka lub stanie się nim biuro w L. Pozostała działalność z zakresu sektora energetycznego będzie realizowana jak obecnie przez centralę w Polsce. Od strony formalno-prawnej Spółka weryfikuje jeszcze, mając na względzie regulacje prawa niemieckiego, czy jednostka w L będzie miała status biura, czy też przekształcona zostanie w oddział. Planowana zmiana ma na celu zbliżenie się do klientów z rynku niemieckiego, możliwość efektywniejszego obsługiwania tych klientów oraz sprawniejsze prowadzenie ekspansji na międzynarodowych rynkach energetycznych.

Praca jednostki w L zorganizowana będzie w następujący sposób:

* jednostka w L będzie wynajmowała pomieszczenia biurowe w Niemczech, gdzie znajdować się będzie niezbędny sprzęt, komputery oraz serwery, bez których realizacja zleceń na obrót energią nie mogłaby być wykonywana,

* jednostka zatrudniać będzie kierownika biura, który co do zasady przebywać będzie głównie w Niemczech, placówka niemiecka zatrudniać będzie również traderów (dealerzy energii, obywatele polscy posiadający wymagane licencje na handel energią) - osoby te, mając na względzie charakter wykonywanych zadań, rotacyjnie będą przebywać na terenie Niemiec realizując swoje obowiązki pracownicze zarówno fizycznie wykonując pracę w Niemczech, jak i w Polsce.

* do obsługi prawno-podatkowęj jednostki zatrudnione będzie lokalne niemieckie biuro rachunkowe,

* spotkania biznesowe z klientami końcowymi odbywać się będą na terytorium Niemiec, w tym również, w zależności od konkretnej sytuacji, z wykorzystaniem pomieszczeń biurowych jednostki w L.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jednostka w L po przejęciu odpowiedzialności za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), stanowić będzie zakład podatkowy Spółki w Niemczech w rozumieniu przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Spółki, jednostka w L po przejęciu odpowiedzialności za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), stanowić będzie zakład podatkowy Spółki w Niemczech w rozumieniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej "Umowa DTT"). Poniżej przedstawiona została argumentacja wspierająca zaprezentowane stanowisko.

Zgodnie z przepisami art. 5 Umowy DTT, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

* miejsce zarządu,

* filię,

* biuro,

* fabrykę,

* warsztat,

* kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 Umowy DTT).

Jednocześnie w umowie zastrzeżone zostało, że określenie "zakład" nie obejmuje:

* użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

* utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania,

* utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

* utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

* utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

* utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa powyżej, pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 Umowy DTT, wynika zatem, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu, winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki: istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka), stały charakter takiej placówki, wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru. Pomocnym w interpretacji Umowy DTT, może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Wprawdzie Modelowa Konwencja, jak i Komentarz nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, stanowią natomiast często praktyczną wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem, czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się również, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

W stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) będącym przedmiotem zapytania Spółki, w Niemczech funkcjonować będzie jednostka odpowiedzialna za realizację całości handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim). Jednostka ta będzie wynajmować biuro, w którym zlokalizowany będzie niezbędny sprzęt i serwery IT wykorzystywane do prowadzonej na terytorium Niemiec działalności w zakresie handlu energią. Jednostka zatrudniać będzie również pracowników (z uwagi na ilość i zakres obowiązków, przewidywane jest zatrudnienie pracowników w jednostce w niepełnym wymiarze czasu pracy, a miejscem fizycznego wykonywania przez nich pracy będzie wówczas jednostka). Wszelkie spotkania biznesowe z klientami niemieckimi Spółki z zakresu obrotu energią organizowane będą przez jednostkę i odbywać się będą z wykorzystaniem zasobów lokalowych biura lub w innych miejscach na terytorium Niemiec. Aktywność biznesowa biura jaki i zakres funkcji, które będą tam realizowane wskazuje, że placówka ta ma stały, trwały charakter i nie wykazuje znamion działalności przygotowawczej lub pomocniczej.

Mając powyższe na względzie należy uznać, iż placówka Spółki w L spełniać będzie definicje zagranicznego zakładu podatkowego w rozumieniu Umowy DTT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powyższe oznacza, że co do zasady, na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., spółki z siedzibą w Polsce są opodatkowane od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Zasadę powyższą modyfikują postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W przedmiotowej sprawie będą to postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej "Umowa").

Pomocnym w interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zasady opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu działalności gospodarczej reguluje art. 7 Umowy. Stosownie do art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z powyższego wynika, że w państwie źródła opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład; opodatkowaniu nie podlegają natomiast zyski osiągnięte bezpośrednio przez centralę (jednostkę macierzystą) lub inną jednostkę tego przedsiębiorstwa.

Postanowienia art. 5 ust. 1 Umowy, stwierdzają, iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 Umowy, określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Natomiast w ust. 4 cytowanego artykułu, wyszczególnione zostały rodzaje działalności, które nie stanowią zakładu, a mianowicie:

Tak więc art. 5 ust. 4 Umowy, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1 i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco, dlatego też działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 Umowy wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

* istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

* stały charakter takiej placówki,

* wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Zgodnie z definicją, placówka musi być "stała"; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Nie ma znaczenia jak długo przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., iż działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością, a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości. Również w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności. Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie. Zatem, każdy przypadek należy zbadać oddzielnie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka posiada stałą placówkę na terenie Niemiec, która ze względu na prowadzone na terytorium Niemiec projekty budowlane historycznie stanowiła zakład podatkowy w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską i Niemcami. Mając na względzie strategiczne plany rozwoju Spółki w sektorze energetycznym, począwszy od 2012 r. Spółka zamierza uczynić biuro w L odpowiedzialnym za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim jeśli pojawią się klienci z tego rynku). Wspomniana aktywność będzie wydzielona, opisana i obejmować będzie zarówno hurtowy obrót energią, jak i handel z klientami końcowymi z tego rynku.

Wszystkie elementy wymienione we wniosku stanowią o stałym miejscu prowadzenia działalności przez oddział w Niemczech. Spełniona jest zatem przesłanka stałego charakteru placówki wynikająca z art. 5 ust. 1 Umowy.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż jednostka w L po przejęciu odpowiedzialności za całość handlu energią na rynku niemieckim (ewentualnie również czeskim), stanowić będzie zakład podatkowy Spółki w Niemczech.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.