IBPBI/2/423-812/10/SD - Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2008 r. na rzecz Spółki zostało wydane zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej (dalej: "Zezwolenie") na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: "SSE").

Działalność tą, zgodnie z Zezwoleniem, należy rozumieć jako działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

* Sekcja D, podsekcja DG, Dział 24, Klasa 24.11 - Gazy techniczne

* Sekcja I, Dział 60, Klasa 60.24 - Transport drogowy towarów

* Sekcja I, Dział 63, Klasa 63.12 - Usługi magazynowania i przechowywania towarów,

* Sekcja K, Dział 74, Klasa 74.30 - Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Spółka będzie prowadzić działalność na terenie SSE poprzez wyodrębniony w tym celu zakład (dalej: "Zakład")

Spółka wskazuje, że gazy techniczne ze względu na ich specyficzne cechy wymagają szczególnych sposobów produkcji, transportowania i składowania.

W ramach Zezwolenia na terenie SSE powstaje zakład produkujący gazy techniczne. Dotychczas Spółka posiadała zakłady produkujące gazy techniczne poza terenem SSE. W związku ze specyfiką procesu produkcyjnego gazów oraz przez wzgląd na ułatwienia w organizacji logistyki, gaz stanowiący produkt wytworzony w SSE jest magazynowany w zbiornikach w postaci ciekłej.

W zależności od zapotrzebowania na gaz ze strony kontrahentów, gazy techniczne mogą być dostarczane przez Spółkę:

* W formie ciekłej w cysternach (na miejscu u kontrahenta ciecz jest przepompowana do wcześniej zainstalowanej przez Spółkę instalacji wyposażonej w stacjonarny zbiornik kriogeniczny oraz odparowywacz tzw. parownice). Pobór gazu przez kontrahenta następuje wówczas bezpośrednio ze zbiorników kriogenicznych. W momencie poboru gazu następować będzie zmiana stanu jego skupienia poprzez odparowanie. Dostawy tego typu dotyczą z reguły kontrahentów których zapotrzebowanie na gazy jest znaczne,

* W formie gazu sprężonego w butlach. Do napełniania butli (odparowania i sprężenia wytworzonego na terenie SSE gazu) dochodzi wówczas w napełnialniach Spółki zlokalizowanych poza terenem SSE z dostarczanego do nich gazu wyprodukowanego, w oparciu o Zezwolenie, na terenie SSE. Dostawy tego typu dotyczą z reguły kontrahentów których zapotrzebowanie na gazy jest ograniczone.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest ustalenie konsekwencji podatkowych wynikających ze sprzedaży przez Spółkę gazu sprężonego (butlowego).

Napełnialnia nie wytwarza gazów technicznych. Działalność prowadzona na terenie takiego zakładu polega jedynie na napełnianiu butli gazem wyprodukowanym w Zakładzie. W napełnialni może dochodzić do napełniania butli wyłącznie gazem strefowym, mogą być one napełnianie również w różnych proporcjach gazem wyprodukowanym na terenie strefy jak i gazami wyprodukowanymi poza terenem strefy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu dostaw gazu w butlach, dostarczanego kontrahentom w butlach napełnionych w napełnialniach wyłącznie z gazu ciekłego wyprodukowanego w SSE, jest zwolniony z podatku dochodowego (jako osiągnięty ze sprzedaży produktu wytworzonego w ramach Zezwolenia).

Zdaniem Spółki, zarówno gaz butlowy napełniany w napełnialniach, jak i gaz dostarczany do kontrahentów w formie ciekłej, stanowią ten sam produkt, wytworzony na terenie SSE w ramach Zezwolenia wydanego na rzecz Spółki. Niezależnie od tego, czy gaz dostarczany jest kontrahentom Spółki w formie ciekłej do zbiorników kriogenicznych, czy też w formie gazowej w butlach, dochody ze sprzedaży takiego gazu korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego, jako dochody z działalności prowadzonej na podstawie Zezwolenia.

W ocenie Spółki odparowywanie gazu do butli, co ma miejsce w napełnialniach, stanowi w praktyce jedynie jego konfekcjonowanie. Z uwagi na zakres zwolnienia określonego w Zezwoleniu, dochód ze sprzedaży gazu w 100% strefowego w butlach powinien być w całości zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Analiza powyższych regulacji nie daje jednoznacznej odpowiedzi na pytanie w jaki sposób należy rozumieć "prowadzenie działalności na terenie strefy". Zaznaczyć w szczególności należy, że przytoczone regulacje nie wprowadzają ograniczenia zwolnienia jedynie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży produktów wytworzonych na terenie strefy, lecz wskazują że zwolnieniem objęte są dochody uzyskane w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy na podstawie zezwolenia.

W tym miejscu ponownie należy zwrócić uwagę na specyfikę działalności gospodarczej polegającej na produkcji gazów technicznych wynikającą z charakterystyki produktu finalnego, który wymaga szczególnego sposobu przechowywania i transportu. Sam produkt - gaz techniczny - od momentu wyprodukowania go na terenie SSE, poprzez etap transportu, aż do momentu faktycznego zużycia przez kontrahenta nie ulega modyfikacjom (w zależności od sposobu przechowywania zmienia się jedynie jego stan skupienia). Skład chemiczny, molekuły gazu nie ulegają zmianie. Dodatkowo każdorazowo gaz zużywany jest przez kontrahentów w formie gazowej, w formie ciekłej nie znajduje on zastosowania w ich działalności.

Należy również podkreślić, że produkty w postaci gazów technicznych wytworzone na terenie SSE przetransportowane do zakładu zlokalizowanego poza SSE i tam odparowane, przez samą tylko zmianę stanu skupienia nie przestają być gazami technicznymi wyprodukowanymi na terenie SSE (podobnie w przypadkach, gdy gaz ciekły odparowywany jest u części kontrahentów Spółki). Zgodnie zatem z posiadanym przez Spółkę Zezwoleniem, które obejmuje m.in. działalność produkcyjna, handlową i usługową w zakresie gazów technicznych sklasyfikowanych w PKWiU w Sekcji D, podsekcja DG, Dział 24, Klasa 24.11 - Gazy techniczne, również dochody uzyskiwane przez Spółkę ze sprzedaży gazu butlowego powinny korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p.

W ocenie Spółki powyższą sytuację można porównać do przepakowywania towarów wytworzonych na terenie SSE i sprzedaży przepakowanych produktów. W przypadku Spółki "przepakowanie" nie wynika z chęci uczynienia dotychczasowego opakowania bardziej atrakcyjnym, lecz ze specyfiki obrotu gazami, która w przypadku dostaw mniejszych ilości gazów nieopłacalnym czyni montowanie zbiorników stacjonarnych u każdego z klientów.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty w ocenie Spółki brak jest przesłanek technicznych, ekonomicznych, jak i prawnych by różnicować dla potrzeb zwolnienia podatkowego gaz dostarczany kontrahentom w butlach i bezpośrednio pobierany z przez nich z butli, od gazu dostarczanego do zbiorników w postaci ciekłej i pobieranego przez klienta w wyniku odparowania. Jedynym czynnikiem decydującym o zwolnieniu dochodu z podatku, w ocenie Spółki, winno być źródło pochodzenia gazu (czy został on wyprodukowany w Zakładzie, czy też w innej lokalizacji - poza SSE).

Dodatkowo mając na uwadze cel regulacji związanych ze zwolnieniem dochodów z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE należy zwrócić uwagę, że Państwo polskie zachęca przedsiębiorców do dokonywania nowych inwestycji, oferując im w tym celu pomoc publiczną. W przypadku inwestycji na terenie SSE pomoc ta ma przedewszystkim formę zwolnienia z podatku dochodowego. Zatem pomoc ta jest faktycznie otrzymywana dopiero wówczas, gdy w danym okresie sprawozdawczym (rok obrotowy) Spółka uzyska dochód, od którego nie będzie musiała uiścić podatku. Niezapłacony podatek dochodowy jest wymierną pomocą, którą uzyskuje Spółka, jednakże limit tej pomocy wynika z wysokości poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych oraz właściwej maksymalnej intensywności pomocy publicznej dla danego regionu oraz wielkości przedsiębiorstwa. W praktyce wysokość pomocy jest z góry określona i nie może być w żadnym wypadku przekroczona przez Spółkę.

Jednak, aby skorzystać z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego, Spółka musi uzyskiwać dochód podlegający takiemu zwolnieniu tj. uzyskany z działalności prowadzonej na terenie SSE w ramach Zezwolenia.

Uznanie, iż dochód uzyskiwany przez Spółkę ze sprzedaży gazu technicznego (butlowego) wytworzonego w wyniku dokonania inwestycji na terenie SSE - z uwagi na fakt, iż wtłoczenie go do butli nastąpiło poza terenem SSE nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, doprowadziłby do sytuacji, w której Spółka może nie uzyskać dochodu zwolnionego z opodatkowania, a tym samym nie otrzyma w ogóle (bądź w wysokości o wiele niższej niż jej przysługuje) pomocy publicznej, która była główną zachętą inwestycyjną do rozpoczęcia działalności na terenie SSE.

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego przez Nią we wniosku, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dostaw gazu butlowego dostarczanego kontrahentom w butlach pełnionych w napełnialniach z gazu ciekłego w całości wyprodukowanego na ternie SSE, w całości korzystać będą ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdyż dotyczą produktu wytworzonego na terenie SSE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: ustawa o p.d.o.p.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Przystępując do analizy ww. przepisów zauważyć należy, iż w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej Spółka otrzymała w dniu 12 maja 2008 r. Zatem, w przedmiotowe sprawie zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 listopada 2006 r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 215, poz. 1581 z późn. zm.).

Zgodnie z § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w zależności od zapotrzebowania na gaz ze strony kontrahentów, gazy techniczne mogą być dostarczane przez Spółkę w formie ciekłej w cysternach oraz w formie gazu sprężonego w butlach. Do napełniania butli (odparowania i sprężenia wytworzonego na terenie SSE gazu) dochodzi wówczas w napełnialniach Spółki zlokalizowanych poza terenem SSE z dostarczanego do nich gazu wyprodukowanego, w oparciu o zezwolenie, na terenie SSE. Napełnialnia nie wytwarza gazów technicznych. Działalność prowadzona na terenie takiego zakładu polega jedynie na napełnianiu butli gazem wyprodukowanym w Zakładzie. Ponadto, jak wskazała Spółka, gaz techniczny od momentu wyprodukowania go na terenie strefy, poprzez etap transportu, aż do momentu faktycznego zużycia przez kontrahentów nie podlega modyfikacjom. W zależności od sposobu przechowywania zmienia się jedynie stan jego skupienia. Skład chemiczny, molekuły gazu, nie ulegają zmianie.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy zauważyć, iż przetransportowanie gazów technicznych wytworzonych na terenie SSE do zakładu zlokalizowanego poza strefą celem napełnienia butli, nie pozbawia produktów tych przymiotu "produktu strefowego". Korzystanie z napełnialni położonych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, nie stanowi także częściowego przeniesienia działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren strefy.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż o ile butle z gazem sprężonym dostarczane kontrahentom napełniane są wyłącznie gazem ciekłym wyprodukowanym na terenie SSE, dochód uzyskiwany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.