IBPBI/2/423-799/14/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 lipca 2014 r.), uzupełnionym 29 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu wykonywanych robót remontowo-budowlanych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu wykonywanych robót remontowo-budowlanych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 września 2014 r. Znak: IBPP2/443-647/14/IK, IBPBI/2/423-799/14/MS wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 29 września 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką świadczącą usługi z zakresu usług remontowo-budowlanych (w szczególności usługi remontów i budowy placów i dróg). Najczęściej Spółka jest podwykonawcą tylko danej części budowanej drogi, np. kładzie jedną z warstw asfaltu. W niniejszej sprawie jest podwykonawcą Konsorcjum i działa na jego zlecenie, kładąc jedną warstwę asfaltu. Umowa przewiduje odbiór i zapłatę częściową, tzn. za wykonanie danego odcinka drogi.

Cały proces odbywa się tak, że (np.):

- Spółka wykonuje dany odcinek asfaltu w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 31 kwietnia 2014 r.,

- przekazuje dokumenty do Zleceniodawcy - tzw. wystąpienie o świadectwo płatności - na podstawie wystąpienia Spółki Zlecający zgłasza do odbioru wykonane roboty do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, która zgodnie z umową, dokonuje odbioru tego odcinka i akceptacji 23 czerwca 2014 r.

Tak długi okres czasu dla dokonania odbioru robót wykonanych w m-cu kwietniu spowodowany jest tym, że od momentu wykonania robót asfaltowych - prowadzone są jeszcze prace związane z pomiarami geodezyjnymi, badaniami itp. - co wchodzi w skład procedury wykonania robót. Po złożeniu wszystkich dokumentów (j.w.) dot. danego odcinka drogi, Inwestor zatwierdza wykonanie i spisuje protokół przejściowej płatności.

Dopiero po otrzymaniu dokumentu "przejściowa płatność", który jest faktycznie protokołem odbioru zgłoszonej pracy Spółka może i wystawia fakturę z datą 23 czerwca 2014 r.

- na dokumencie załączonym do faktury, "płatność przejściowa" są następujące daty:

* data okresu rozliczeniowego 1 kwietnia 2014 r. - 30 kwietnia 2014 r.

* data odbioru prac, data protokołu odbioru 23 czerwca 2014 r.

Często zdarza się, że data odbioru robót jest jeszcze późniejsza, a to z powodu wykonania robót poprawkowych lub wykończeniowych do protokołu odbioru robót. Jak wynika z zadanego pytania w okresie od 30 kwietnia do 10 czerwca dokonywane są poprawki w zgłoszonym zakresie robót.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy (w przypadku wykonania odcinka asfaltu w okresie od 1 kwietnia do 30 kwietnia oraz w przypadku gdy w okresie od 30 kwietnia do 10 czerwca dokonywane są poprawki w zgłoszonym zakresie robót) prawidłowe jest zaliczanie do dochodu (winno być przychodu) uzyskanego z tych robót w miesiącu czerwcu 2014 r... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, prace opisane w stanie faktycznym należy zaliczyć do opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w miesiącu czerwcu, czyli w miesiącu faktycznego potwierdzenia protokołem odbioru robót (zakończenie tego etapu prac).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Jednakże, co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o trwałym charakterze. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.).

Moment rozpoznawania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., został uregulowany w art. 12 ust. 3a-3e u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji gdy dojdzie do wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi przed dniem wystawienia faktury albo uregulowania należności, wówczas należy uznać, że przychód powstanie w dniu wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi z zakresu usług remontowo-budowlanych (w szczególności usługi remontów i budowy placów i dróg). W niniejszej sprawie jest podwykonawcą Konsorcjum i działa na jego zlecenie, kładąc jedną warstwę asfaltu. Umowa przewiduje odbiór i zapłatę częściową, tzn. za wykonanie danego odcinka drogi.

Cały proces odbywa się w następujący sposób:

* Spółka wykonuje dany odcinek asfaltu w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 31 kwietnia 2014 r.

* przekazuje dokumenty do Zleceniodawcy - tzw. wystąpienie o świadectwo płatności - na podstawie wystąpienia Spółki Zlecający zgłasza do odbioru wykonane roboty do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, która zgodnie z umową, dokonuje odbioru tego odcinka i akceptacji 23 czerwca 2014 r.

* na dokumencie załączonym do faktury, "płatność przejściowa" są następujące daty:

* data okresu rozliczeniowego 1 kwietnia 2014 r. - 30 kwietnia 2014 r.

* data odbioru prac, data protokołu odbioru 23 czerwca 2014 r.

Ponadto, jak wynika z zadanego pytania w okresie od 30 kwietnia do 10 czerwca dokonywane są poprawki w zgłoszonym zakresie robót.

Podkreślić należy, że określenie momentu wykonania usługi budowlanej lub budowlano - montażowej w ustawach o podatku dochodowym jest niezależne od regulujących to zagadnienie przepisów ustawy o VAT. Stąd zmiana przepisów ustawy o VAT w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu świadczenia przedmiotowych usług, nie ma wpływu na ustalanie momentu powstania przychodu na gruncie u.p.d.o.p.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa szczególnego momentu powstania przychodu z tytułu usług budowlanych. Zgodnie natomiast z ogólną zasadą (art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p.), datą powstania przychodu z działalności gospodarczej w zakresie usług jest dzień wykonania usługi, albo częściowego jej wykonania, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. O powstaniu przychodu decyduje to ze wskazanych zdarzeń, które wystąpi najwcześniej. W podatku dochodowym, pomimo zmian wprowadzonych do ustawy o VAT, moment wykonania usług budowlanych nadal określa się na podstawie dokumentów potwierdzających ich przyjęcie i wykonanie. Jednym z takich dokumentów może być protokół zdawczo-odbiorczy, w którym inwestor m.in. potwierdza wykonanie przez wykonawcę uzgodnionych wcześniej prac. Jeżeli z umów o roboty budowlane wynika, że rozliczenie inwestycji następować będzie etapami, co potwierdzą protokoły zdawczo-odbiorcze, wówczas data ich podpisania potwierdzi częściowe wykonanie usługi, a co za tym idzie moment uzyskania przychodu. Natomiast gdy z umowy wynika, że odbiór i rozliczenie zrealizowanych robót nastąpi po całkowitym ukończeniu inwestycji, wówczas przychód powstanie w momencie całkowitego jej zakończenia i rozliczenia, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji momentem powstania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, z tytułu usług remontowo-budowlanych, w myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. w związku z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. będzie dzień podpisania protokołu odbioru robót czyli 23 czerwca 2014 r. (za prace wykonane w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 kwietnia 2014 r.).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań 1 i 2 dotyczących podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.