IBPBI/2/423-790/11/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych będzie stanowiła umowę leasingu finansowego (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. w zakresie ustalenia czy umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych będzie stanowiła umowę leasingu finansowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 sierpnia 2011 r. (wpływ do BKIP 24 sierpnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - sp. z o.o. (dalej jako "Spółka") została zawiązana aktem notarialnym z dnia 3 grudnia 2010 r. W Spółce planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego i zmiana dotychczasowego wspólnika. Celem pokrycia nowo wyemitowanych udziałów w Spółce, nowy wspólnik będący producentem wyrobów cukierniczych, w szczególności wyrobów czekoladowych (dalej jako: "Wspólnik"), wniesie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Departamentu Marketingu (dalej jako: "Jednostka"). Wniesienie Jednostki na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie dokonane w formie aktu notarialnego. W konsekwencji, Spółka przejmie wszystkie zadania Wspólnika z zakresu marketingu oraz zarządzania markami. Do Spółki zostaną wniesione wszystkie umowy niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług marketingowych oraz zarządzania znakami towarowymi. Wspólnik natomiast będzie mógł skupić swe działania wyłącznie na produkcji wyrobów cukierniczych oraz ich sprzedaży.

Dodatkowo, w skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Spółki, będą wchodzić należące obecnie do Wspólnika prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawa własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.), w tym w szczególności zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP prawa do znaków towarowych, jak również prawa do wzorów użytkowych. W szczególności znaki towarowe używane są obecnie przez Wspólnika w jego działalności. W przyszłości znaki te będą używane przez Spółkę w toku jej działalności. Spółka będzie bowiem zarządzać znakami towarowymi, jak również będzie świadczyć usługi licencji tych znaków towarowych.

Prawa ochronne do znaków towarowych, które zostały zarejestrowane i które będą wchodzić w skład aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zostaną wniesione do Spółki po wartości rynkowej ustalonej na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot, uwzględniającej ich znaczenie ekonomiczne w zakresie udziału w rynku, wpływu na ceny, dominacji w kanałach dystrybucji i odporności na działania konkurencji. Znaki towarowe (winno być prawo ochronne) będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, które mogą podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h ustawy o CIT.

Ze względu na fakt, że przedmiotem działalności Spółki będzie m.in. oddanie znaków towarowych do odpłatnego używania, po wniesieniu aportem Jednostki do Spółki, Spółka zamierza zawrzeć ze Wspólnikiem umowę nienazwaną użytkowania znaków towarowych (dalej jako: "umowa użytkowania") celem ich oddania znaków towarowych (winno być praw ochronnych do znaków towarowych) do odpłatnego używania.

Umowa użytkowania zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania umowy to minimum 5 lat. Dodatkowo, umowa użytkowania będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej znaków towarowych (praw ochronnych) dokonuje Wspólnik. W związku z tym, Spółka nie wykaże otrzymanych aportem znaków towarowych w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Umowa użytkowania będzie zawierać także opcję wykupu znaków przez Wspólnika po zakończeniu umowy użytkowania. Jednocześnie suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, oraz ceny, po której Wspólnik będzie mógł nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej znaków towarowych określonej u Wspólnika. Wartość początkowa znaków towarowych zostanie ustalona w wartości początkowej określonej w umowie użytkowania przez Spółkę, tj. w wartości rynkowej znaków towarowych wynikającej z wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot, po której Spółka nabędzie znaki towarowe od Wspólnika w ramach aportu Jednostki w zamian za wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki i będzie stanowić podstawę amortyzacji podatkowej u Wspólnika. Jednocześnie wartość ta będzie także równa cenie netto wykazanej na fakturze sprzedaży wystawionej przez Spółkę. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

W uzupełnieniu wniosku zawartym w piśmie z dnia 22 sierpnia 2011 r. (wpływ do BKIP 24 sierpnia 2011 r.), Spółka doprecyzowała przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, iż prawa do znaków towarowych będące przedmiotem aportu mogą być zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP lub/i w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego celem ustalenia zgodnie z art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, czy suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej znaków towarowych, należy odnieść się do wartości początkowej znaków towarowych, która zostanie ustalona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych korzystającego... (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

Zdaniem Spółki, celem ustalenia, czy warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu, został spełniony, aby uznać daną umowę za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, należy odnieść się do wartości początkowej przedmiotu leasingu, która zostanie ustalona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych korzystającego.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, do przychodów finansującego i kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Cytowany wyżej przepis wskazuje, w jaki sposób należy rozliczać umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych. Nie zawiera jednak żadnych dyspozycji odnośnie sposobu ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Sposób ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu wynika jednak pośrednio z definicji pojęcia "spłaty wartości początkowej" określonej w art. 17a ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją, wartość początkowa przedmiotu leasingu powinna zostać ustalona zgodnie z art. 16g ustawy o CIT.

Należy podkreślić, że finansujący nie wprowadza do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedmiotu leasingu, ponieważ jest on oddawany do używania korzystającemu i to korzystający będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu. A zatem, wartość przedmiotu leasingu ustalana przez finansującego w umowie leasingu zgodnie z art. 16g ustawy o CIT, jest wartością, według której korzystający ustali wartość początkową przedmiotu leasingu dla celów amortyzacji podatkowej i którą wykaże w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie wartość ta, zdaniem Spółki, nie musi odpowiadać wartości początkowej, po jakiej finansujący wykazałby przedmiot leasingu w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, gdyby wykorzystywał przedmiot leasingu na własne potrzeby.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, celem ustalenia, czy suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu i tym samym został spełniony warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT pozwalający uznać daną umowy za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, należy odnieść się do wartości początkowej przedmiotu leasingu, która zostanie ustalona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych u korzystającego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a - "Opodatkowanie stron umowy leasingu", ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.").

Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do treści art. 17f ust. 1 u.p.d.o.p., do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków spowoduje opodatkowanie umowy na zasadach określonych w art. 17l, chyba że spełniać będzie ona przesłanki określone dla leasingu operacyjnego (art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p.).

W myśl art. 17a pkt 7 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale (4a) jest mowa o spłacie wartości początkowej rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo art. 17h. Powyższy przepis odsyła zatem w tym zakresie do zasad ogólnych wyrażonych w art. 16g u.p.d.o.p.

Przepisy u.p.d.o.p. nie wskazują jednoznacznie czy sumę opłat ustalonych w umowie leasingu należy odnieść do wartości początkowej, która będzie ustalona przez korzystającego czy też do wartości początkowej jaką ustaliłby finansujący gdyby składnik majątku uznawał za środek trwały (wartość niematerialną i prawną).

W ocenie tut. Organu kwalifikacja umowy jako podatkowej umowy leasingu kapitałowego winna być możliwa w momencie jej zawierania. W momencie zawierania umowy możliwe jest wyłącznie ustalenie wartości początkowej jaką ustaliłby finansujący z zachowaniem zasad wynikających z art. 16g u.p.d.o.p. Należy bowiem wskazać, iż po zawarciu umowy leasingu po stronie korzystającego mogą wystąpić wydatki (niemożliwe do ustalenia na etapie zawarcia umowy), które w świetle przepisów u.p.d.o.p. winny stanowić element ustalonej przez niego wartości początkowej stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Spółki, iż celem ustalenia, czy suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu i tym samym został spełniony warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. pozwalający uznać daną umowę za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, należy odnieść się do wartości początkowej przedmiotu leasingu, która zostanie ustalona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych u korzystającego, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż mając na uwadze, iż Wnioskodawca uzależnił odpowiedź na pytania oznaczone nr 2-4 od potwierdzenia prawidłowości jego stanowiska w zakresie pytania 1, odpowiedź w zakresie, o którym mowa w ww. pytaniach jest bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.