IBPBI/2/423-767/09/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu do Organu 26 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 1 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych, przy wykorzystaniu metody ryczałtowej, ponoszone przez pracodawcę będącego ZPCHR - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2009 r. wpłynął do Organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych, przy wykorzystaniu metody ryczałtowej, ponoszone przez pracodawcę będącego ZPCHR.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też, pismem z dnia 19 sierpnia 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP 1 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Zakładem Pracy Chronionej i zatrudnia osoby niepełnosprawne. W związku z zatrudnianiem osób niepełnosprawnych ponosi podwyższone koszty zatrudniania, o których mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne, do których należą w szczególności: zwiększony czas wykonywania czynności przez niepełnosprawnych, dodatkowy urlop wypoczynkowy i skrócony czas pracy osób z umiarkowanym i znacznym stopniem niepełnosprawności, zwolnienia z pracy w celu uczestniczenia w turnusach rehabilitacyjnych, 15 minutowa przerwa w pracy na gimnastykę usprawniającą lub wypoczynek, zwolnienia od pracy na badania specjalistyczne, zabiegi lecznicze lub usprawniające, a także w celu uzyskania zaopatrzenia ortopedycznego lub jego naprawy, jeżeli czynności te nie mogą być wykonane poza godzinami pracy, zwiększona absencja chorobowa, zwiększone zużycie materiałów i surowców, czas przeznaczony wyłącznie na pomoc w pracy niepełnosprawnym.

Wnioskodawca oblicza wysokość ww. kosztów przyjmując metodę ryczałtową (na podstawie art. 26a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych). Wnioskodawca zalicza ponoszone przez siebie podwyższone koszty zatrudniania osób niepełnosprawnych ustalone metodą ryczałtową do kosztów uzyskania przychodów i jako takie je księguje.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podwyższone koszty zatrudniania osób niepełnosprawnych ustalane przy wykorzystaniu metody ryczałtowej ponoszone przez pracodawcę będącego Zakładem Pracy Chronionej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako takie je księgować.

Zdaniem Spółki zaliczanie przez pracodawcę będącego Zakładem Pracy Chronionej podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych ustalanych metodą ryczałtową do kosztów uzyskania przychodu księgowanie ich jako takie koszty jest całkowicie prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określana dalej skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub zachowanie źródła tego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

* został właściwie udokumentowany.

Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub służy zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami podmiotu gospodarczego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Powołany przepis art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa powyżej, ujęte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 tej ustawy).

W myśl art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane "dowodami źródłowymi":

Zgodnie z art. 20 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności.

Natomiast art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości stanowi, iż dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

Przepisy art. 20 i 21 ustawy o rachunkowości ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów, dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych, zawierające wymienione wyżej elementy.

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy wydatki te zostały poniesione w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. A zatem nie jest możliwe uznanie za koszt uzyskania przychodów wielkości wyliczonych szacunkowo, bo do tego w istocie sprowadza się ryczałtowe ustalenie.

W art. 26a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.) ujęte zostały wielkości i zasady będące podstawą do wyliczenia miesięcznego dofinansowania przysługującego pracodawcy ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Wartości te nie mogą być traktowane jako podstawa do naliczenia kosztów uzyskania przychodów, które co do zasady muszą być udokumentowane a ich wysokość musi odpowiadać wielkościom rzeczywiście poniesionym.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Na marginesie powyższych rozważań należy stwierdzić, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego powołał się na przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 114, poz. 1194 z późn. zm.), które utraciło moc na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 2007 r. uchylającego rozporządzenie w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 20, poz. 117).

Pozostaje to jednak bez wpływu na ocenę stanowiska Wnioskodawcy co do meritum sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.