IBPBI/2/423-75/10/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanych zaliczek - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanych zaliczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie usług edukacji, tj. organizacji i przeprowadzania szkoleń z zakresu IT oraz organizacji Konferencji:

* szkoleń/konferencji "otwartych" dla osób fizycznych jak i przedsiębiorstw,

* szkoleń "zamkniętych" dla konkretnych korporacji na podstawie zawartych umów.

Szkolenia "zamknięte" będą to zazwyczaj parodniowe kursy, często na przełomie poszczególnych miesięcy, za które zapłata będzie otrzymywana zarówno po zakończeniu szkolenia jak i przed.

Przed wykonaniem tych usług będą wystawiane faktury "pro forma". Jeżeli usługobiorca wpłaci zaliczkę przed wykonaniem usługi, Spółka wystawi faktury VAT zaliczkowe.

Po wykonaniu usług Spółka wystawi końcowe faktury VAT, jeżeli faktury zaliczkowe nie obejmowały 100% ceny. Możliwe są również sytuacje, gdy pobrana zastanie za dane szkolenie/konferencję zaliczka 100% przed jego/jej rozpoczęciem i wystawione zostaną faktury zaliczkowe.

W związku z ww. działalnością Spółka będzie ponosić koszty stałe, jako koszty funkcjonowania Spółki oraz jednorazowe w postaci: wynajmu sal szkoleniowych, druku materiałów szkoleniowych oraz wynagrodzeń wykładowców.

Jednocześnie Spółka podkreśla, iż zaliczki (przedpłaty) nie będą anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja będzie prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie zaliczek do danej usługi i konkretnego usługobiorcy. Z faktury lub umowy będzie jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty, zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwoty zaliczek otrzymane przed wykonaniem usług w ww. formach lub w trakcie ich wykonywania są przychodem w podatku dochodowym pod datą otrzymania tych zaliczek, czy też przychód ten powstaje dopiero w dniu zakończenia wykonywania szkoleń czy konferencji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

* zaliczki otrzymane przed wykonaniem usług edukacji w formie szkoleń, czy też usług organizacji konferencji nie stanowią przychodów w dniu ich otrzymania, zgodnie z przepisami art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* momentem powstania przychodów z powyższych tytułów będzie data wykonania (zakończenia) poszczególnych rodzajów usług (szkoleń, konferencji), zgodnie z art. 12 ust. 3a cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

* wystawienia faktury, albo

* uregulowania należności.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, usługobiorcy mogą wpłacać zaliczki przed wykonaniem usług przez Spółkę. Dla Wnioskodawcy zaliczki te nie będą przychodem podatkowym, jeżeli zostaną zarachowane, jako należności na poczet wykonania usługi edukacyjnej. W takim przypadku przychody podatkowe mogą powstać w dniu zakończenia szkolenia i w tym terminie powinny być rozliczane koszty podatkowe, które można bezpośrednio przyporządkować do tych przychodów.

Powyższe wynika z przepisów art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Jak wynika z treści powołanych przepisów ww. ustawy, przepis art. 12 ust. 3a nie ma zastosowania do otrzymanych zaliczek lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w późniejszych okresach sprawozdawczych, bowiem takie zaliczki lub zarachowane należności stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jeśli natomiast otrzymane przez Spółkę środki pieniężne stanowią zaliczkę (przedpłatę) w wysokości 100%, potwierdzoną fakturą zaliczkową na poczet usług, które mają być wykonane w przyszłości, to przychód podatkowy powstanie w momencie wykonania usługi, na którą otrzymano zaliczkę. Należy w tym miejscu wskazać, iż jeżeli zaistnieje sytuacja, że faktura końcowa dokumentująca sprzedaż usług, a nie pobranie zaliczki zostanie wystawiona przed wykonaniem usługi, momentem uzyskania przychodu będzie dzień, w którym wystawiono tę fakturę końcową.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie zaliczek do danej usługi i konkretnego usługobiorcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie zatem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do konkretnych usług o określonym terminie realizacji.

W związku z powyższym, jeżeli otrzymane przez Spółkę pieniądze nie są ostateczną zapłatą za wykonaną usługę, a jedynie stanowią przedpłatę, potwierdzoną fakturą zaliczkową na poczet przyszłych świadczeń wykonanych w następnym okresie sprawozdawczym i przed wykonaniem usługi nie zostanie wystawiona faktura, to stanowisko Spółki, iż momentem powstania przychodów z tytułu świadczenia usług edukacyjnych jest data wykonania usługi - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.