IBPBI/2/423-729/09/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 24 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wartości przyznanych i nabytych uprawnień do emisji gazów cieplarnianych - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wartości przyznanych i nabytych uprawnień do emisji gazów cieplarnianych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od roku 2005 weszły w życie przepisy Dyrektywy ustanawiającej system handlu przydziałami do emisji gazów cieplarnianych w Unii Europejskiej. W Polsce kwestie dotyczące handlu uprawnieniami do emisji zostały uregulowane ustawą z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. z 2004 Nr 281, poz. 2784 z późn. zm.). Pierwszy rozdział uprawnień obejmował okres 2005-2007 i poza opłatą o charakterze administracyjnym, był to okres w którym przydział praw odbywał się bezpłatnie.

Aktualnie kolejny okres, na który przyznano uprawnienia do emisji to lata 2008-2012. Przedsiębiorstwo, któremu przyznano prawo do emisji, jest zobowiązane do monitorowania wielkości emisji, a także rozliczania uprawnień na podstawie raportu rocznego, który jest sporządzany do 31 grudnia poprzedniego roku. Roczny raport zweryfikowany przez audytora należy przedłożyć do 31 marca roku następnego. Na podstawie rocznego zweryfikowanego raportu umarza się liczbę uprawnień do emisji, odpowiadającą rzeczywistej wielkości emisji w danym roku.

W roku 2008 Spółka otrzymała nieodpłatnie przydział praw do emisji CO2, który powinien wystarczyć na okres 5 lat. Jednakże na podstawie produkcji zrealizowanej w 2008 r. oraz planów produkcji na lata 2009-2012 Spółka nie jest w stanie określić czy przyznane uprawnienia wystarczą na pełen okres pięcioletni. Zgodnie z polityką rachunkowości Spółka tworzy rezerwę na zobowiązania z tytułu emisji gazów objętych systemem uprawnień wówczas, kiedy rzeczywista emisja wskazuje na niedobór posiadanych uprawnień do emisji w okresie sprawozdawczym - rozumianym jako rok obrotowy.

(W przypadku Spółki rok obrotowy jest rokiem kalendarzowym).

W księgach rachunkowych 2008 r. taka rezerwa została utworzona w wartości godziwej brakujących uprawnień na dany dzień bilansowy w ciężar kosztów operacyjnych. Następnie w roku 2009 Spółka zakupiła brakujące uprawnienia, które zamierzała umorzyć w związku z wykonaniem obowiązku za rok 2008. Umorzenie to nastąpiło końcem marca 2009.

W przypadku rozliczenia w okresach rocznych, mogą zaistnieć następujące sytuacje;

* jednoczesne rozpoznawanie rezerwy na brakujące prawa i księgowe umarzanie nieodpłatnie otrzymanych praw,

* jednoczesne rozpoznawanie rezerwy na brakujące prawa i księgowe umarzanie nieodpłatnie otrzymanych praw, oraz księgowe umarzanie zakupionych praw,

* jednoczesne rozpoznawanie rezerwy na brakujące prawa i księgowe umarzanie zakupionych praw.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, kiedy umorzenie nabytych uprawnień następuje w marcu danego roku za rok poprzedni, umarzana wartość powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia umorzenia w księgach rachunkowych.

Zdaniem Spółki wydatków na nabycie brakujących uprawnień do emisji szkodliwych substancji, nie można wiązać bezpośrednio z przychodami roku, w którym została wyprodukowana energia, w związku z którą trzeba dokupić uprawnienia. Równocześnie, za koszt uzyskania przychodów nie można uznać rezerwy utworzonej na te uprawnienia, ujętej bilansowo jako koszt poprzedniego roku.

Na podstawie zweryfikowanego rocznego raportu liczba uprawnień do emisji odpowiadająca rzeczywistej wielkości emisji w danym roku ulega umorzeniu. Zweryfikowany roczny raport jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki już po zamknięciu ksiąg za rok podatkowy, którego dotyczy raport i po sporządzeniu sprawozdania za ten rok.

Mając na uwadze powyższe, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu nabytych uprawnień w celu umorzenia w momencie ujęcia umorzenia uprawnień w księgach rachunkowych, tj. w momencie ujęcia w księgach zweryfikowanego rocznego raportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784 z późn. zm.) przyznane dla instalacji uprawnienia do emisji na dany rok okresu rozliczeniowego mogą być:

Jak stanowi art. 26 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku krajowego systemu handlu uprawnieniami do emisji umowy sprzedaży uprawnień do emisji mogą być zawierane wyłącznie między prowadzącymi instalacje, którym przyznano uprawnienia do emisji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. zwanej dalej ustawa o p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione równocześnie następujące przesłanki:

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub zachowania źródła tego przychodu albo wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Koszty uzyskania przychodów dzielą się na koszty bezpośrednie i pośrednie (inne niż bezpośrednie).

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Natomiast koszty uzyskania przychodów pośrednie to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, czyli wydatki poniesione na funkcjonowanie firmy, związane z całokształtem działalności. Kosztów tych nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka, nabyła w 2009 r. brakujące uprawnienia do emisji do powietrza gazów cieplarnianych, które następnie w marcu 2009 r. umorzyła.

Zakup nabytych uprawnień związany jest niewątpliwie z uzyskaniem przez Spółkę przychodów. Jednakże, wydatki na nabycie tychże uprawnień, nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami Wnioskodawcy. Wobec tego, wydatki te stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, wydatków na nabycie uprawnień do emisji do powietrza gazów cieplarnianych nie można w sposób bezpośredni powiązać z przychodami Spółki i jako koszty pośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia, tj. w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest więc prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.