IBPBI/2/423-705/10/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalania kosztów uzyskania przychodu w sytuacji, gdy nieruchomość wniesiona do spółki komandytowej zostanie następnie zbyta (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w ustalania kosztów uzyskania przychodu w sytuacji, gdy nieruchomość wniesiona do spółki komandytowej zostanie następnie zbyta (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem nieruchomości, która składa się z dwóch niezabudowanych działek. Wskazana nieruchomość zostanie wniesiona tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej. Nieruchomość zostanie wniesiona do nowotworzonej spółki komandytowej po wartości rynkowej przewyższającej cenę nabycia, a wynikającej z aktualnej wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość nieruchomości zostanie wskazana w umowie spółki jako wkład komplementariusza.

W ramach nowoutworznej spółki komandytowej Spółka będzie pełniła rolę komplementariusza. Pozostałymi wspólnikami nowoutworzonej spółki komandytowej będą osoby fizyczne. Spółka będzie uprawniona do udziału w zysku nowoutworzonej spółki komandytowej w proporcji ustalonej w umowie spółki. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez spółkę komandytową w prowadzonej działalności gospodarczej. W przyszłości możliwe będzie zbycie nieruchomości (sprzedaż, zamiana) przez spółkę komandytową na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak powinien zostać ustalony koszt uzyskania przychodu w sytuacji, gdy nieruchomość wniesiona do spółki komandytowej zostanie następnie zbyta przez spółkę komandytową... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, kosztem uzyskania przychodów dla spółki z o.o. z tytułu zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową będzie wartość początkowa nieruchomości, określona w umowie spółki (proporcjonalnie do jej prawa w udziale w zysku, ustalonego w umowie spółki - art. 5 ustawy p.d.o.p.).

Na podstawie art. 5 ust. 1 UPOP przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na gruncie ustawy p.d.o.p. nie istnieją przepisy regulujące kwestie kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia nieruchomości, wniesionej do spółki osobowej. W tej sytuacji zasadnym jest odwołanie się w drodze analogii do przepisów regulujących tę kwestię na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy p.d.o.f., wydatki poniesione na nabycie środków trwałych, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych stają się kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia. W rezultacie należy uznać, że w przypadku zbycia nieruchomości przez spółkę osobową kosztem uzyskania przychodu, dzielonym proporcjonalnie pomiędzy wspólników, byłaby wartość początkowa środka trwałego (ustalona w oparciu o wartość aportu określoną w umowie spółki komandytowej, nie wyższą od wartości rynkowej wnoszonego aportu).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami". Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) nie przyznaje spółkom osobowym, w tym spółce komandytowej, osobowości prawnej. Z uwagi na powyższe spółki te nie posiadają podmiotowości podatkowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z punktu widzenia ww. podatku spółka osobowa jest więc transparentna podatkowo, podatnikami są natomiast jej wspólnicy (w tym Wnioskodawca posiadający status osoby prawnej).

Jednocześnie, jak wynika z art. 5 u.p.d.o.p., przychody uzyskiwane z udziału w spółkach osobowych, z udziału we wspólnych przedsięwzięciach ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Analogicznie, proporcjonalnie do posiadanego udziału wspólnicy rozliczają koszty związane z działalnością spółek osobowych, wspólnych przedsięwzięć, itd. Z wyjątkiem art. 5 w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów, które wprost odnosiłyby się do spółek osobowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych uregulowań w zakresie zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów dla Wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną z tytułu zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową, która została przez tę spółkę nabyta w formie wkładu niepieniężnego.

Wobec powyższego, koszty uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości powinny zostać ustalone na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem art. 5 u.p.d.o.p.

Na mocy art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wśród wyłączeń z kategorii kosztów podatkowych należy wskazać art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a), zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Co do zasady, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości gruntowej jest koszt jej nabycia.

Zatem cytowane powyżej przepisy wyraźnie wskazują, iż w kosztach uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środka trwałego - w tym przypadku nieruchomości gruntowej - można uwzględnić jedynie wydatki na jego nabycie, a nie wartość nieruchomości ustaloną w oparciu o wartość aportu określoną w umowie spółki komandytowej, nie wyższą od wartości rynkowej wnoszonego aportu.

Jak wskazano bowiem w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2010 r. znak: IBPBI/2/423-704/10/AK otrzymania przez spółkę osobową przedmiotu wkładu nie można utożsamiać z poniesieniem "wydatków" na jego nabycie.

W świetle powyższego, w przypadku zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową przychód ze zbycia nieruchomości należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym przez wspólnika (który wniósł tę nieruchomość aportem) na jej nabycie.

Reasumując, w razie zbycia nieruchomości przez spółkę komandytową, do kosztów uzyskania przychodów Spółka - jako wspólnik spółki komandytowej - winna zaliczyć poniesione przez Nią wydatki na nabycie ww. nieruchomości ("koszt historyczny"), w części odpowiadającej udziałowi Spółki w spółce osobowej.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.