IBPBI/2/423-693/11/MO - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej naliczonego na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 28 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej naliczonego na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej naliczonego na terenie państw członkowskich Unii Europejskiej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 22 lipca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-693/11/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniach 28 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka wykonuje usługi transportowe w kraju i poza krajem. Spółka ma swoją siedzibę i miejsce prowadzenia działalności tylko w Polsce i tu też jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT. W ramach świadczenia usług transportowych na terytorium Unii na zlecenie zarówno podmiotów z Polski jak i z Unii, Spółka nabywa towary i usługi związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Za zakup paliwa czy opłatę za autostradę poza terytorium Polski kontrahent unijny obciąża Spółkę fakturą wystawioną w walucie obcej doliczając do wartości paliwa czy opłaty za autostradę kwotę podatku od wartości dodanej. Spółka zalicza powyższe koszty do kosztów pośrednio związanych z przychodem i zarachowuje w koszty podatkowe w dniu ich poniesienia w kwocie brutto (łącznie z zagranicznym VAT). Spółka corocznie lub w krótszych okresach czasu występuje za pośrednictwem firmy Holenderskiej zajmującej się świadczeniem usług związanych ze zwrotem podatku VAT z zagranicy, z wnioskiem o zwrot podatku od wartości dodanej na podstawie regulacji VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych-warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju (zwanej dalej: "VIII Dyrektywą"). W przypadku zwrotu podatku VAT od zagranicznych władz podatkowych Spółka wykazuje przychód podatkowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwota zagranicznego podatku od wartości dodanej, o zwrot którego Spółka występuje do odpowiednich organów podatkowych zgodnie z regulacjami VIII Dyrektywy, powinna zostać uznana przez Wnioskodawcę za koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie poniesienia wydatku, którego częścią jest podatek od wartości dodanej... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o p.d.o.p. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszt uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 924/07) brak jest możliwości odpowiedniego zastosowania polskich przepisów podatku dochodowego dotyczących podatku od towarów i usług do zagranicznego podatku od wartości dodanej. Zdaniem Sądu, uprawnienie do "zwrotu różnicy podatku od towarów i usług", w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma miejsce wyłącznie w sytuacji określonej w art. 87 ust. 1 polskiej ustawy o podatku od towarów i usług. Przyjęcie stanowiska Sądu oznacza, że wydatki dotyczące zakupów dokonywanych w państwach członkowskich mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w kwotach brutto (niezależnie od innych okoliczności, np. od tego, czy spółka występuje o zwrot podatku na zasadach przewidzianych dla podatników zagranicznych).

Zdaniem Spółki, polskie przepisy stosujemy do stanów prawnych, które mają miejsce na terytorium Polski. Podatek od wartości dodanej z faktury zagranicznej nie jest podatkiem naliczonym w rozumieniu polskiej ustawy o VAT i nie podlega zwrotowi na podstawie jej przepisów, a zatem prawidłowe jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów całej kwoty brutto.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towaru i usług nakładanego tą ustawą.

W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej. Wynika to z faktu, iż podatek od towarów i usług należy do grupy podatków zharmonizowanych w Unii Europejskiej, to zaś oznacza, że podatek VAT danego kraju Wspólnoty należy traktować na równi z polskim podatkiem VAT.

Ustawa o podatku od towaru i usług stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej "wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Należy również zauważyć, że skrót VAT używany na oznaczenie polskiej ustawy od towarów i usług oznacza Value Added Tax - podatek od wartości dodanej. Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje, więc zarówno "podatek od towarów i usług", obowiązujący na terenie Polski, jak i "podatek od wartości dodanej", o którym mowa w powołanym wcześniej art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towaru i usług, tj. podatek nakładany na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towaru i usług podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

Podatek naliczony stanowi zatem koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik:

Reasumując, podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka ma swoją siedzibę i miejsce prowadzenia działalności tylko w Polsce i tu jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT. W ramach świadczenia usług transportowych na terytorium Unii, na zlecenie zarówno podmiotów z Polski jak i z Unii, Spółka nabywa towary i usługi związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Za zakup paliwa czy opłatę za autostradę poza terytorium Polski kontrahent unijny obciąża Spółkę fakturą wystawioną w walucie obcej doliczając do wartości paliwa czy opłaty za autostradę kwotę podatku od wartości dodanej. Spółka zalicza powyższe koszty do kosztów pośrednio związanych z przychodem i zarachowuje w koszty podatkowe w dniu ich poniesienia w kwocie brutto (łącznie z zagranicznym VAT). Spółka corocznie lub w krótszych okresach czasu występuje za pośrednictwem firmy Holenderskiej zajmującej się świadczeniem usług związanych ze zwrotem podatku VAT z zagranicy, z wnioskiem o zwrot podatku od wartości dodanej na podstawie regulacji VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r.

W związku z tym, iż podatek od wartości dodanej i podatek od towarów i usług należy traktować tożsamo, a Spółka ma prawo do ubiegania się o zwrot podatku zapłaconego na terytorium Wspólnoty, kwoty zagranicznego podatku od wartości dodanej, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, faktury za ww. wydatki pochodzące od kontrahentów z terytorium Wspólnoty winny być księgowane w ich ciężar w kwocie netto.

W skazać w tym miejscu należy na podgląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 18 października 2002 r. sygn. akt. I SA/Łd 190/2001 gdzie wskazano, iż "podstawowym przywilejem podatnika jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Generalnie więc przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego, który w konsekwencji nie jest zaliczany do kosztów uzyskania przychodów. Są również odstępstwa od zasady przysługującego uprawnienia i wówczas podatek naliczony jest kosztem uzyskania przychodów. Nie można jednak uznać, że kosztem uzyskania przychodu jest również podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatnik, posiadając uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego, z prawa tego nie skorzystał. Przepisy nie dopuszczają dowolności i swobody w zakresie wyboru konsekwencji podatkowych zachowania. Nie można bowiem zasadnie twierdzić, że podatnik uprawniony jest do wyboru, czy obniży kwotę podatku należnego, czy też nie korzystając z uprawnienia (...), zaliczy ten podatek do kosztów uzyskania przychodów".

Jak wynika z powyższych rozważań podstawowym warunkiem zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów jest brak możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Należy jednakże odróżnić obiektywny brak możliwości odliczenia tego podatku od nieskorzystania z prawa do odliczenia.

Przy czym podatnik nie ma swobodnego prawa wyboru między:

* odliczeniem podatku naliczonego VAT od podatku VAT należnego a

* zaliczeniem podatku VAT naliczonego do kosztów gdy przysługuje mu prawo do jego odliczenia.

Jeśli podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku VAT, to powinien z tego prawa skorzystać i nie może naliczonego podatku VAT zaliczać do kosztów uzyskania przychodów

Kosztem może być bowiem VAT naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a). Nieskorzystanie z prawa obniżenia podatku VAT nie jest natomiast równoznaczne z nieprzysługiwaniem prawa do obniżenia podatku.

Należy podkreślić, iż Spółka, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce oraz nie ma na terenie innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ma możliwość odzyskania podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług na terytorium państw Wspólnoty na zasadach określonych w VIII Dyrektywie Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych - warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju.

W świetle powyższego brak jest możliwości zaliczenia podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodu, gdyż podatek ten jako podatek co do zasady neutralny dla przedsiębiorców, nie jest dla Wnioskodawcy wydatkiem poniesionym w sposób definitywny i może zostać mu zwrócony po zakończeniu procedury przewidzianej w VIII Dyrektywie.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki, iż podatek od wartości dodanej wynikający z faktury zagranicznej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może podlegać tym samym regulacjom co podatek naliczony, o którym mowa w ww. ustawie o podatku od towarów i usług, a zatem prawidłowe jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów całej kwoty brutto wskazanych wydatków, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.