IBPBI/2/423-630/09/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2009 r. (data wpływu do Organu 27 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 27 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości obliczenia podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2009 r. wpłynął do Organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości obliczenia podstawy opodatkowania.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też, pismem z dnia 14 sierpnia 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 27 sierpnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność określoną w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), której przedmiotem w myśl art. 27 wymienionej ustawy jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu, zarządzanie i administrowanie zasobem mieszkaniowym, wynajmowanie lokali użytkowych oraz prowadzenie innej działalności związanej z budowaniem i infrastrukturą towarzyszącą. Spółka zarządza również zasobami stanowiącymi własność Gminy oraz zarządza około 800 wspólnotami mieszkaniowymi.

Dochody Spółki nie mogą być przeznaczone do podziału między wspólników, ponieważ w całości przeznacza się je na statutową działalność. Wskazuje na to szczególny i ustawowo ustalony charakter towarzystw budownictwa społecznego, szczególny charakter dochodów towarzystw, które w całości muszą być przeznaczone na finansowanie kolejnych inwestycji mieszkaniowych i na pokrywanie kosztów gospodarowania istniejącym zasobem mieszkaniowym.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych rozdział 4 art. 17 ust. 1 pkt 44 wolne od podatku są dochody towarzystw budownictwa społecznego prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że warunkiem niezbędnym do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu osiągniętego z gospodarki zasobami mieszkaniowymi jest jego przeznaczenie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W roku 2008 Spółka osiągnęła na działalności wolnej od podatku stratę podatkową. Strata ta spowodowała zwiększenie podstawy do opodatkowania na pozostałej działalności. Po dokonaniu analizy okazuje się, że Spółka z racji zwolnienia płaci wyższy podatek niż płaciłaby na zasadach ogólnych.

Spółka nadmienia, iż Uchwałą Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników cały zysk netto za 2008 rok, podobnie jak w latach ubiegłych, przeznaczony będzie na podwyższenie kapitału zapasowego z przeznaczeniem na inwestycje w ramach TBS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle stanu faktycznego Spółka postąpiła poprawnie obliczając podstawę opodatkowania za rok 2007 i 2008 z uwzględnieniem straty na działalności zwolnionej, czy też powinna wyliczyć podatek dochodowy na zasadach ogólnych.

Zdaniem Spółki, z informacji uzyskanych podczas III Forum Prezesów TBS zorganizowanej 24 kwietnia 2009 r. przez Polską Izbę Gospodarczą Towarzystw Budownictwa Społecznego i udostępnionych Spółce na tej konferencji materiałów, a w szczególności pisma znak DD6/8213/34/KWW09/PGMC-123 z dnia 17 marca 2009 r. Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów Pana Macieja Grabowskiego, skierowanego do Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Infrastruktury Pana Piotra Stycznia wynika, że:

* spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wybudowanie mieszkań stanowi koszt związany z wynajmowaniem i użytkowaniem wybudowanych mieszkań,

* opodatkowaniu podlegałby dochód uzyskany z gospodarki mieszkaniowej, gdyby został przeznaczony przez towarzystwo na budowę nowych mieszkań.

Zdaniem Spółki, uwzględniając powyższą interpretację oraz treść uchwał Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, zysk brutto z całokształtu działalności uzyskany przez Spółkę w roku 2007 i 2008 powinien być opodatkowany na zasadach ogólnych. Warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. jest bowiem spełnienie jednocześnie dwóch przesłanek:

* osiągnięcie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (a nie straty),

* przeznaczenie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

W latach 2007 i 2008 Spółka nie spełniła żadnego z tych warunków.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż w przypadku gdy w roku podatkowym Spółka poniosła stratę z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to ewentualny dochód z całej działalności powinien być opodatkowany na zasadach ogólnych. W przeciwnym przypadku przewidziane przez ustawodawcę ulgi w opodatkowaniu dla tego rodzaju, preferowanej przez ustawodawcę działalności, stanowią dodatkowe obciążenie podatkowe, co powoduje, że sytuacja takiego podatnika jest mniej korzystna od podatnika nie prowadzącego takiej działalności w ogóle - opodatkowanego na zasadach ogólnych.

Natomiast, w przypadku gdyby Spółka osiągnęła dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, lecz uchwałą zgromadzenia wspólników cały zysk, a więc także dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zostałby przeznaczony przez Spółkę na budowę nowych mieszkań, to Spółka nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 44, bowiem warunkiem koniecznym jego zastosowania jest równoczesne spełnienie dwóch przesłanek:

* osiągnięcie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* przeznaczenie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, a nie na budowę nowych mieszkań.

W obydwu przypadkach Spółka powinna obliczyć podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Przyjmując taką interpretację, Spółka powinna skorygować złożone deklaracje CIT-8 za 2007 i 2008 rok i wykazać w nich podatek dochodowy obliczony na zasadach ogólnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określanej dalej jako "ustawa o p.d.o.p.") podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1 (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o p.d.o.p. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. przy ustalaniu dochodu stanowiącego postawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

W myśl art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.d.o.p. przy ustalaniu dochodu stanowiącego postawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1.

Zatem, gdy podatnik uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu oraz przychody zwolnione od podatku stratą do odliczenia w latach następnych będzie jedynie strata poniesiona z tej części działalności, która podlega opodatkowaniu. Natomiast strata poniesiona na działalności zwolnionej jest stratą w znaczeniu ekonomicznym a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego.

Z kolei stosownie do art. 7 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Oznacza to, że co do zasady wszystkie środki jakie wpływają na rachunek podatnika stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jego przychód. Natomiast kosztami uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że w deklaracjach podatkowych podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są zobowiązani do wykazania wszelkich przychodów oraz kosztów ich uzyskania z całokształtu działalności. Różnica pomiędzy przychodami a kosztami ich uzyskania pomniejszona o ewentualne odliczenia o jakich mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. będzie stanowiła podstawę opodatkowania. W Rozdziale 4 ustawy o p.d.o.p. ustawodawca zawarł katalog dochodów, które mogą być, po spełnieniu warunków przewidzianych w przepisach, przedmiotowo zwolnione.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o p.d.o.p. wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W określeniu "zasoby mieszkaniowe" mieszczą się zarówno lokale mieszkalne, jak i pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Mając na względzie powyższe do "zasobów mieszkaniowych" zaliczyć można:

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty. Opłaty te (czynsze) kalkulowane są w takiej wysokości, aby pokrywały zarówno utrzymanie (koszty) lokali mieszkalnych, jak i pozostałych pomieszczeń przynależnych do nich oraz koszty ich zarządzania (administracji).

Z cyt. wyżej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o p.d.o.p. wynika, iż aby dochód podmiotów, o których mowa w tym przepisie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż z gospodarki zasobami mieszkaniowymi Spółka poniosła stratę. A zatem nie został spełniony jeden z dwóch warunków, koniecznych do spełnienia ażeby dochód osiągnięty przez Spółkę mógł korzystać ze zwolnienia. Strata osiągnięta na działalności zwolnionej jest stratą jedynie w sensie ekonomicznym i jej odliczenie od dochodu na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o p.d.o.p. nie jest możliwe. Poniesiona strata na działalności zwolnionej nie może obniżać lub eliminować dochodów z działalności opodatkowanej. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik uzyskując dochód na działalności zwolnionej korzystałby ze zwolnienia od opodatkowania, natomiast uzyskując stratę na działalności zwolnionej eliminowałby lub obniżał dochód z działalności opodatkowanej, co byłoby sprzeczne z ustawą.

Natomiast, w przypadku gdyby Spółka osiągnęła dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, lecz uchwałą zgromadzenia wspólników cały zysk, a więc także dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zostałby przeznaczony przez Spółkę na budowę nowych mieszkań, to Spółka nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o p.d.o.p. W takim razie wszystkie dochody Spółki podlegają opodatkowaniu.

Korzystanie ze zwolnienia przedmiotowego jest prawem a nie obowiązkiem Spółki. Spółka może podjąć decyzję o nie korzystaniu ze zwolnienia o jakim mowa w powołanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o p.d.o.p. Decyzja ta musi mieć charakter trwały, tzn. nie może być zmieniana w trakcie roku podatkowego w zależności od tego jakie wyniki ekonomiczne Spółka osiągnie.

Jeżeli zatem Spółka podejmie decyzję o rezygnacji z ww. zwolnienia przedmiotowego, będzie zobowiązana do opodatkowania na zasadach ogólnych.

A zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.