IBPBI/2/423-583/11/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 11 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości uznania za wartości niematerialne i prawne kosztów dotyczących części badawczej projektu obejmującej badania przemysłowe oraz prace rozwojowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2A) - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości uznania za wartości niematerialne i prawne kosztów dotyczących części badawczej projektu obejmującej badania przemysłowe oraz prace rozwojowe.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 2 maja 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-211/11/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 11 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka rozpoczęła realizację projektu (dalej: Projekt), którego celem jest wytworzenie specjalistycznego oprogramowania w zakresie projektowania budynków z uwzględnieniem elementów ekologicznych. Oprogramowanie będzie zaawansowanym systemem optymalizacji, którego zadaniem będzie przedstawienie optymalnej konfiguracji paramentów konstrukcyjnych budynku w taki sposób, aby uzyskać budynek o najwyższej możliwej zgodności z kryteriami budynków ekologicznych, w ramach narzuconych ograniczeń kosztowych. Optymalizacja przedstawiona przez oprogramowanie będzie prowadzona w kilku obszarach definiujących kryteria ekologiczności budynków:

* efektywność energetyczna,

* efektywność wykorzystania wody,

* dobór materiałów,

* zarządzanie odpadami.

Innowacyjność oprogramowania przejawia się przez wykorzystanie zaawansowanych metod optymalizacji do zagadnień projektowania ekologicznych budynków.

W związku ze złożonym przez Spółkę wnioskiem o otrzymanie dotacji ze środków Unii Europejskiej, Projekt został objęty dotacją w ramach programu Ministerstwa Rozwoju Regionalnego - Program Operacyjny "Innowacyjna gospodarka" w ramach Działania 1.4 Wsparcie projektów celowych, Oś priorytetowa 1.4.: Badania i rozwój nowoczesnych technologii oraz działania 4.1: Wsparcie wdrożeń wyników B+R "Osi priorytetowej 4 inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia".

W celu realizacji Projektu Spółka stworzyła komórkę B+R, którą tworzą wyspecjalizowani pracownicy Spółki, zarówno dotychczasowi, jak i specjalnie w tym celu zatrudnieni.

Harmonogram realizacji Projektu przedstawiony przez Spółkę we wniosku o dotację oraz faktycznie realizowany przez Spółkę przedstawia się następująco:

A. Część badawcza, która obejmuje:

A.1. Badania przemysłowe (objęte dofinansowaniem w 70%), które obejmować będą swoim zakresem następujące prace:

A.1.1. Opracowanie modelu teoretycznego rozwiązania,

A.1.2. Opracowanie algorytmów optymalizacji,

A.1.3. Modelowanie prototypu architektury systemu,

A.1.4. Opracowanie komponentów prototypu rozwiązania,

Badania przemysłowe w zakresie zadań wymienionych w pkt A.1. obejmują okres pracy od dnia 1 listopada 2009 r. do dnia 31 stycznia 2011 r.

A.2. Prace rozwojowe (objęte dofinansowaniem w 45%), które obejmować będą swoim zakresem następujące prace:

A.2.1. Ostateczne przygotowanie prototypu oprogramowania,

A.2.2. Testowanie oprogramowania,

A.2.3. Przygotowanie oprogramowania do komercjalizacji.

Prace rozwojowe w zakresie czynności wymienionych w pkt (A.2.) obejmują planowany okres pracy od dnia 1 grudnia 2010 r. do dnia 31 marca 2011 r. Część badawczo-rozwojowa projektu (część a) zostanie więc zakończona w I kwartale 2011.

B. Część wdrożeniowo-inwestycyjna, która obejmuje:

B.1. Wydatki inwestycyjne (objęte dofinansowaniem w 70%)

B.2. Wydatki doradcze (objęte dofinansowaniem w 50%)

B.3. Inne wydatki nie objęte dofinansowaniem) tj.:

* konsultacje,

* wynagrodzenia pracowników,

* promocje i marketing.

Część B obejmuje okres 1 lutego 2011 r. do 31 maja 2011 r. i nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

Koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją części badawczej Projektu.

W ramach części badawczej Projektu Spółka ponosi następujące koszty:

A.1. Na badania przemysłowe Spółka ponosi koszty:

A.2. Na prace rozwojowe Spółka ponosi koszty:

Zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie Projektu, kwota dofinansowania na etap 1, tj. prace badawczo-rozwojowe pochodzić będzie:

* do 85% kwoty dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,

* do 15% kwoty dofinansowania w formie dotacji celowej.

Spółka w roku 2010 otrzymała już dotację na wykonane dwa zadania w ramach badań przemysłowych (tj. na zadania A.1.1. oraz A.1.2.) w wysokości 70% poniesionych kosztów.

Część badawcza projektu (część A) obejmująca badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) zostanie zakończona w I kwartale 2011 r.. Zdaniem Spółki, część ta zostanie zakończona wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby Jej działalności gospodarczej. Spółka produkt będzie upowszechniała w formie sprzedaży licencji na wytworzone oprogramowanie, bądź poprzez odpłatne udostępnienie klientowi oprogramowania do wykonania specjalistycznych obliczeń. Innowacyjność wytworzonego produktu będzie przejawiać się m.in. poprzez wykorzystanie zaawansowanych metod optymalizacji do zagadnień projektowania ekologicznych budynków, zastosowania unikalnych koncepcji generowania wariantów rozwiązań oraz modelu sprzedaży.

Spółka dodatkowo zamierza zwrócić się o ochronę patentową algorytmu optymalizacji wybranego do realizacji zadań.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 maja 2011 r.) doprecyzowano stan faktyczny wskazując, iż Spółka otrzymała środki na podstawie umowy zawartej z Polską Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, zwanej Instytucją Wdrażającą/Pośredniczącą II stopnia w miesiącach:

* sierpień 2010 r. do Zadania 1 i Zadania 2.

* luty 2011 r. do Zadania 3.

Przedmiotowe środki pochodzące ze środków europejskich są wypłacane przez Bank Gospodarstwa Krajowego (85%), a płatności ze środków krajowych (dotacji celowej) przez PARP (15%).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jeżeli część badawcza Projektu, obejmująca badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) zakończy się wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej Spółki poprzez sprzedaż licencji na wytworzone oprogramowanie lub odpłatne udostępnianie oprogramowania do wykonania obliczeń oraz spełnione zostaną warunki przewidziane w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., to czy koszty części badawczej projektu obejmujące badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) stanowić będą wartość niematerialną i prawną, od której Spółka ma prawo dokonywać (dokonywała) odpisów amortyzacyjnych... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2A)

Zdaniem Spółki, jeżeli część badawcza projektu, obejmująca badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) zakończy się wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej Spółki oraz spełnione zostaną warunki przewidziane w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., to koszty części badawczej projektu obejmujące badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) stanowić będą wartość niematerialną i prawną, od której Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Spółka może rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tej wartości niematerialnej i prawnej po zakończeniu części Badawczej projektu, obejmującej badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) i po wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Koszty części badawczej Projektu jako wartość niematerialna i prawna.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p., koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

Przepis art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W przypadku Spółki, jeśli spełnione zostaną wszystkie ww. warunki, tj.:

jeżeli część badawcza Projektu, obejmująca badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) zakończy się wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej Spółki oraz spełnione zostaną warunki przewidziane w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., to koszty części badawczej Projektu obejmujące badania przemysłowe (A.1.) oraz prace rozwojowe (A.2.) stanowić będą wartość niematerialną i prawną, od której Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (art. 2), prace badawcze obejmują badania podstawowe i badania przemysłowe:

Natomiast prace rozwojowe (art. 2 pkt 4) ww. ustawy to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Podobne definicje zawarte są w rozporządzeniu Komisji WE nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. w art. 30 pkt 2 i pkt 3, gdzie badania przemysłowe oznaczają badania planowane lub badania krytyczne mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowania nowych produktów, procesów lub usług, lub też wprowadzenia znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów lub usług. Uwzględnia się tu tworzenie elementów składowych, szczególnie do walidacji technologii generycznych z wyjątkiem prototypów.

Eksperymentalne prace rozwojowe - oznaczają zdobywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności na potrzeby planowania lub projektowania nowych, zmienionych, ulepszonych produktów, procesów lub usług. Mogą też obejmować inne czynności mające na celu definiowanie pojęciowe nowych produktów, procesów lub usług.

Zdaniem Spółki, zarówno prace badawcze (badania przemysłowe), jak i prace rozwojowe to systematycznie prowadzone prace, które stanowią rodzaj inwestycji i prowadzą do wytworzenia określonego dobra, który ma przynieść zamierzony efekt gospodarczy. Efektem tych prac ma być wytworzone, innowacyjne oprogramowanie, które będzie przynosiło efekty w postaci wpływów do firmy.

Dlatego też sposób rozliczenia kosztów badań przemysłowych i prac rozwojowych nie powinien być inny, lecz taki sam jaki został przewidziany dla prac rozwojowych. Powyższe stanowisko podzielane jest przez Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 27 kwietnia 2010 r. Znak: ITPB1/415-74/10/WM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przestawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka realizuje Projekt, który został objęty dotacją w ramach programu Ministerstwa Rozwoju Regionalnego - Program Operacyjny "Innowacyjna gospodarka" w ramach Działania 1.4 Wsparcie projektów celowych, Oś priorytetowa 1.4.: Badania i rozwój nowoczesnych technologii oraz działania 4.1: Wsparcie wdrożeń wyników B+R "Osi priorytetowej 4 inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia". Harmonogram realizacji Projektu przedstawiony przez Spółkę we wniosku o dotację oraz faktycznie realizowany przez Spółkę przedstawia się następująco:

A. Część badawcza, która obejmuje:

* badania przemysłowe oraz

* prace rozwojowe,

B. Część wdrożeniowo-inwestycyjna (która nie jest przedmiotem zapytania we wniosku).

Zgodnie z art. 2 pkt 3 lit. c) ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. (Dz. U. Nr 96, poz. 615) o zasadach finansowania nauki, badania przemysłowe to badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów lub usług; badania te obejmują tworzenie elementów składowych systemów złożonych, szczególnie do oceny przydatności technologii rodzajowych, z wyjątkiem prototypów objętych zakresem prac rozwojowych.

Natomiast, prace rozwojowe - w myśl art. 2 pkt 4 ww. ustawy - to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, w szczególności:

prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odróżnienie badań naukowych od prac rozwojowych stosowane w ustawie o zasadach finansowania nauki, nie ma odzwierciedlenia w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. określana dalej "u.p.d.o.p."). u.p.d.o.p. nie definiuje pojęcia "prac rozwojowych". Odnosząc się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że "prace" - w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, "rozwojowe" to związane z rozwojem, planowaniem rozwoju, "rozwój" natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl).

Zatem, zarówno prace badawcze, jak i prace rozwojowe winny być traktowane jako rodzaj inwestycji, której efektem w zamiarze podatnika jest wytworzenie dobra, które mogłoby przyczynić się do powiększenia jego majątku. W świetle powyższego, sposób rozliczania przychodów i kosztów, osiąganych i ponoszonych w trakcie realizacji prac badawczych powinien być taki, jak dla rozliczenia prac rozwojowych, mimo, iż nie zostały one w przepisach tej ustawy wymienione z nazwy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

W myśl art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p., koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

Na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Dodać należy również, iż zgodnie z treści art. 16m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p., od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.

Jak zatem wynika z przepisu art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., zaliczenie kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od spełnienia następujących warunków:

* prace zostały zakończone,

* ich wynik jest pozytywny, tzn. osiągnięto zamierzony rezultat tych prac,

* efektem prac jest ściśle ustalony produkt lub technologia wytwarzania, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,

* techniczna przydatność tego produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana przez podatnika,

* podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,

* koszty prac zostały wiarygodnie określone, tzn. określono je w sposób zasługujący na wiarę, zaufanie, nieulegający wątpliwości, autentyczny,

* z dokumentacji wynika, że koszty prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów lub zastosowania technologii.

Zatem, można stwierdzić, że prace rozwojowe w rozumieniu analizowanego przepisu to prowadzone z wykorzystaniem dostępnej wiedzy działania, zmierzające do opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, przy czym efekt tych prac może być wykorzystywany w działalności prowadzonej przez podatnika i służyć osiąganiu przychodów.

Wobec powyższego, podlegającymi amortyzacji kosztami prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., są wiarygodnie określone wydatki poniesione na przeprowadzenie tych prac - wydatki, których wartość i związek z osiągnięciem pozytywnego rezultatu w postaci opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, nie wzbudza zastrzeżeń (wątpliwości).

Z powyższych przepisów wynika ponadto, iż kwalifikacja podatkowa wydatków ponoszonych przez Spółkę na przedmiotowy projekt, może zostać dokonana dopiero w momencie zakończenia tych prac. Dopiero wówczas można bowiem ocenić efekt prowadzonych działań oraz kwestię spełnienia przesłanek uznania tych kosztów za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki jest prawidłowe.

We wniosku Spółka zawarła również pytanie oznaczone Nr 3, które brzmi:" Jeżeli odpowiedź na pytanie 2A będzie negatywna, tzn. koszty części badawczej Projektu obejmujące badania przemysłowe (A.1) oraz prace rozwojowe (A.2.) nie mogą być uznane w całości za wartość niematerialną i prawną - to w którym momencie Spółka ma prawo zaliczyć koszty badań przemysłowych do kosztów uzyskania przychodów..." Z uwagi na fakt, iż w niniejszej interpretacji, stanowiącej odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2A, oceniono stanowisko Spółki jako prawidłowe, kwestia udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone Nr 3 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2B, 4, 5 wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.