IBPBI/2/423-573/11/AK - Zasady zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej, na rzecz której ustanowiono służebność drogi koniecznej, wydatków poniesionych w związku z modernizacją drogi dojazdowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poniesione koszty w związku z modernizacją drogi dojazdowej, na którą Spółka ma ustanowioną służebność będą stanowiły koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne jako inwestycja w obcym środku trwałym - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poniesione koszty w związku z modernizacją drogi dojazdowej, na którą Spółka ma ustanowioną służebność będą stanowiły koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne jako inwestycja w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada ustanowioną notarialnie służebność korzystania z drogi będącej własnością innej Spółki. Droga służy dojazdowi do siedziby Spółki. Poprzez wieloletnie użytkowanie nawierzchnia drogi uległa zniszczeniu. Spółka zamierza przeprowadzić prace polegające na modernizacji nawierzchni drogi dojazdowej (utwardzenie nawierzchni, pokrycie asfaltem, założenie krawężników).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy poniesione koszty w związku z modernizacją drogi dojazdowej, na którą Spółka ma ustanowioną służebność będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki w dacie poniesienia, czy poprzez odpisy amortyzacyjne jako inwestycja w obcym środku trwałym, czy nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca uważa, że poniesione koszty w związku z modernizacją drogi dojazdowej, na którą Spółka ma ustanowioną służebność będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki poprzez odpisy amortyzacyjne jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Ponadto, zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych".

Stosownie natomiast do treści art. 16i u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia "inwestycji w obcych środkach trwałych". Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a nie stanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada ustanowioną notarialnie służebność korzystania z drogi będącej własnością innej Spółki. Droga służy dojazdowi do siedziby Spółki. Poprzez wieloletnie użytkowanie nawierzchnia drogi uległa zniszczeniu. Spółka zamierza przeprowadzić prace polegające na modernizacji nawierzchni drogi dojazdowej (utwardzenie nawierzchni, pokrycie asfaltem, założenie krawężników).

Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłego do przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż droga dojazdowa, na której Spółka zamierza przeprowadzić prace polegające na modernizacji nawierzchni, nie stanowi jej środka trwałego, gdyż nie stanowi jej własności. Droga ta nie jest również przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze zawartej z właścicielem drogi. Wobec powyższego, przedmiotowych wydatków nie można uznać za wydatki poniesione na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i inwestycji w obcym środku trwałym. Dlatego też wydatki poniesione na jej modernizację nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z uwagi na powyższe, należy rozstrzygnąć, czy poniesione wydatki mogą stanowić koszt podatkowy, w świetle ogólnych przesłanek o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Jak wskazano we wniosku, droga na którą Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada ustanowioną notarialnie służebność korzystania, służy dojazdowi do siedziby Spółki.

Wobec powyższego, wydatki poniesione na prace polegające na modernizacji nawierzchni drogi dojazdowej (utwardzenie nawierzchni, pokrycie asfaltem, założenie krawężników), należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, bowiem nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, lecz ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.

Moment potrącania kosztów podatkowych, uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., w myśl którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, w myśl wyżej cytowanych przepisów, stwierdzić należy, iż poniesione przez Spółkę koszty w związku z modernizacją drogi dojazdowej, stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z uzyskiwanym przez Nią przychodem i są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.