IBPBI/2/423-554/09/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w części dotyczącej ustalenia czy przewalutowania pożyczki z euro na polskie złote wg kursu wyższego niż kurs, po jakim należność została przeliczona na polskie złote w księgach Spółki, spowoduje powstanie w którymkolwiek momencie dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w części dotyczącej ustalenia czy przewalutowania pożyczki z euro na polskie złote wg kursu wyższego niż kurs, po jakim należność została przeliczona na polskie złote w księgach Spółki, spowoduje powstanie w którymkolwiek momencie dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 15 czerwca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Braki formalne uzupełniono w dniu 22 czerwca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka udziela pożyczek w walucie obcej (Euro). W związku z niepewną sytuacją na rynkach walutowych, w szczególności dynamiką zmian kursów walutowych, Spółka rozważa możliwość przewalutowania wybranych pożyczek z euro na polskie złote (PLN). Przewalutowanie pożyczki polegać będzie na zmianie waluty obcej, w której wyrażona została pożyczka na polskie złote w ramach istniejącej umowy pożyczki co oznacza, że nie dojdzie do spłaty dotychczasowej należności walutowej (przewalutowanie nastąpi w drodze zmiany wybranego parametru tj. waluty w dalszym trakcie obowiązywania i realizacji umowy pożyczki, po przekazaniu środków pożyczkobiorcy). Kurs, po jakim nastąpi przeliczenie należności z tytułu umowy pożyczki będzie, wynikiem ustaleń z pożyczkobiorcą i będzie najprawdopodobniej wyższy od kursu wymiany Euro na PLN obowiązującego w dniu, w którym Spółka udzieliła pożyczki tj. 1 Euro będzie warte więcej PLN obecnie niż w dacie udzielenia pożyczki. Spółka uzyska zwrot pożyczki w złotówkach.

Rok podatkowy Spółki trwa od 1 października do 30 września; bieżący rok podatkowy kończy się 30 września 2009 r.. Przewalutowanie i zwrot przewalutowanych pożyczek może nastąpić w jednym z kolejnych lat podatkowych Spółki, a nie w obecnym roku podatkowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przewalutowania pożyczki z Euro na polskie złote wg kursu wyższego niż kurs, po jakim przedmiotowa należność została przeliczona na polskie złote w księgach Spółki, spowoduje powstanie w którymkolwiek momencie dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki, przewalutowanie pożyczki z Euro na polskie złote nie skutkuje powstaniem różnic kursowych. Zmiana waluty pożyczki jest neutralna (tj. nie generuje przychodu podlegającego opodatkowaniu ani kosztu uzyskania przychodu) z punktu widzenia przepisów u.p.d.o.p. zarówno w momencie przewalutowania pożyczki jak i późniejszego jej zwrotu.

Przewalutowanie pożyczki jest operacją gospodarczą, której celem jest zamiana waluty pożyczki na inną w trakcie okresu pożyczki/kredytu. W wyniku tej operacji:

* na nowo obliczana jest wartość kapitału postawionego pożyczkobiorcy do jego dyspozycji - aktualizowana jest zatem wartość udostępnionych w ramach pożyczki środków w oparciu o określony kurs wymiany waluty obcej,

* zmienia się wysokość kapitału do spłaty (w polskich złotych) - wysokość tego kapitału może ulec zwiększeniu bądź zmniejszeniu (w zależności od kursu waluty przyjętego do przewalutowania pożyczki).

Operacja przewalutowania udzielonej pożyczki nie wiąże się z faktyczną spłatą zobowiązania (otrzymaniem należności). Ekonomiczny zysk dla pożyczkodawcy dotyczy stabilności w spłacie pożyczki (brak różnic kursowych w przypadku spłaty pożyczki w polskich złotych).

Na gruncie przepisów u.p.d.o.p., udzielenie pożyczki/kredytu nie wiąże się z żadnymi konsekwencjami podatkowymi. Kwota udzielonej pożyczki nie stanowi kosztu dla pożyczkodawcy. Skoro wartość pożyczki pierwotnie udzielonej w ramach umowy pożyczki nie wiąże się z konsekwencjami na gruncie u.p.d.o.p., to również nie może wywoływać takich konsekwencji operacja "uaktualnienia" wartości pożyczki (kapitału głównego).

Zgodnie z art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p. różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w art. 15 ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p. dodatnie różnice kursowe powstaną jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. W świetle powyższego artykułu do powstania różnic kursowych konieczne jest, by wystąpiła przesłanka zwrotu w walucie obcej rozumianej jako uregulowanie należności pożyczkowej w jakiejkolwiek formie, tj. gotówkowo (poprzez spłatę pożyczki) lub bezgotówkowo (poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności).

Czynność przewalutowania stanowi operację polegającą na przeliczeniu kwoty kapitału pożyczki w jednej walucie według przyjętego przez strony kursu, na należność w innej walucie, przy jednoczesnym dalszym istnieniu tej należności (wyrażonej jedynie w innej walucie) pomiędzy tymi samymi stronami. W wyniku przewalutowania pożyczki nie dochodzi zatem do uregulowania należności tj. np. spłaty pożyczki. W konsekwencji, przewalutowanie pożyczki udzielonej w walucie obcej na polskie złote nie spowoduje powstania przychodu podatkowego dla Spółki w dacie przewalutowania, ponieważ czynność ta nie wiąże się z powstaniem różnic kursowych.

W ocenie Spółki nie osiągnie ona również przychodu w dacie zwrotu przewalutowanej pożyczki.

Podstawową przesłanką powstania dodatnich różnic kursowych przy zwrocie pożyczki jest, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p., zwrot pożyczki przy użyciu "faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni". Do powstania dodatnich różnic kursowych istotne jest by zwrot dotyczył pożyczki w walucie obcej. W wyniku przewalutowania na polskie złote, należność z tytułu pożyczki nie będzie już należnością w walucie obcej, lecz należnością w polskich złotych, do którego to zwrotu nie będzie stosowany żaden kurs walutowy. Oznacza to, że przesłanki niezbędne do rozpoznania dodatnich różnic kursowych przy zwrocie pożyczki określone w art. 15 ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p. tj. i) uregulowanie należności w walucie obcej i ii) zastosowanie kursu wymiany walut, nie zostaną spełnione.

W ocenie Spółki, w dacie uzyskania spłaty pożyczki, nie powstanie także przychód z innego tytułu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. Wprawdzie wskazany w tym przepisie katalog przychodów nie ma charakteru zamkniętego, jednak Spółka nie osiągnie przychodu w rozumieniu u.p.d.o.p. w dacie zwrotu pożyczki, ponieważ w związku ze zwrotem nie osiąga żadnej ekonomicznej korzyści. Ponadto, art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazuje, że do przychodów me zalicza się kwot zwróconych pożyczek. Podobnie Spółka nie wykazałaby kosztu uzyskania przychodu, gdyby kwota pożyczki z daty zwrotu była wyższa niż jej wartość przeliczona na polskie złote z daty uzyskania należności z tytułu pożyczki przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki planowane transakcje nie wywołają skutków na gruncie przepisów u.p.d.o.p. zarówno w momencie dokonania przewalutowania jak i w momencie zwrotu przewalutowanej pożyczki w jednym z kolejnych lat podatkowych spółki.

Przedstawione przez Spółkę stanowisko jest zgodne z jednolicie prezentowanym stanowiskiem przez Ministra Finansów (np. Interpretacja Ministra Finansów z 10 lipca 2008 r. nr IPPB3/423-683/08-2/MK, Interpretacja Ministra Finansów z 23 czerwca 2008 r. nr IP-PB3-423-622/08-4/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 26 maja 2008 r. nr IP-PB3-423-360/08-4/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 10 kwietnia 2008 r. nr IP-PB3-423-172/08-2/ER, Interpretacja Ministra Finansów z 12 grudnia 2007 r. nr IBPB 3/423-137/07/BG/KAN-827/09/07). Podobne stanowisko wyrażają także sądy administracyjne (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 lipca 2008 r. sygn. Akt I SA/Sz 74/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępnie zaznaczyć należy, iż Wnioskodawca w stanowisku (poz. 52 wniosku - str. 4) błędnie wskazał przepis " art. 15 ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.p.". Biorąc pod uwagę, iż przedmiotem wniosku była kwestia dotycząca różnic kursowych uznano że jest to oczywista omyłka i przyjęto że intencją Wnioskodawcy było powołanie art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 - są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 tej ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Z treści tego przepisu wynika, że różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty pożyczki, która została zaciągnięta i jest spłacana w walucie obcej. Co więcej, dla ich zaistnienia konieczny jest faktyczny transfer środków.

W przypadkach dotyczących przewalutowania pożyczek, nie dochodzi do uregulowania zobowiązań. Po przewalutowaniu pożyczki pożyczkobiorca nadal jest obowiązany ją spłacić, a pożyczkodawca nadal może się domagać zwrotu tej pożyczki. Tak więc dokonanie przewalutowania pożyczki nie ma wpływu na wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z jej zaciągnięcia.

Zatem przewalutowanie pożyczki z Euro na polskie złote wg kursu wyższego niż kurs, po jakim przedmiotowa należność została przeliczona na polskie złote w księgach Spółki, nie spowoduje powstania dodatnich różnic kursowych stanowiących przychód na gruncie u.p.d.o.p.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Nadmienić jednak należy, iż wątpliwości budzi stwierdzenie Spółki, iż "na gruncie przepisów u.p.d.o.p., udzielenie pożyczki/kredytu nie wiąże się z żadnymi konsekwencjami podatkowymi." Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z przychodem dla pożyczkodawcy z tytułu otrzymanych odsetek, albo z przychodem z tytułu nieodpłatnego świadczenia dla pożyczkobiorcy w sytuacji spłaty pożyczki bez odsetek. Jednakże mając na względzie fakt, iż kwestia ta z racji braku w tym względzie pytania w poz. 51 wniosku nie była jego przedmiotem - brak podstaw prawnych do zajęcia w tym względzie stanowiska przez Organ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się iż odnośnie pytania ujętego we wniosku jako 2 wydana została odrębna interpretacja indywidualna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.