IBPBI/2/423-535/13/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości powstania po stronie Spółki będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej przychodu, w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu umorzenia akcji tej spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 maja 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości powstania po stronie Spółki będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej przychodu, w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu umorzenia akcji tej spółki. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 czerwca 2013 r. znak IBPBI/2/423-535/13/JS, IBPBI/2/423-536/13/JS wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 20 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest posiadaczem akcji w Spółce Akcyjnej notowanej na rynku regulowanym prowadzonym przez Giełdę Papierów Wartościowych S.A. z siedzibą w Warszawie. Wnioskodawca pragnie założyć wraz z innym podmiotem spółkę osobową w formie spółki komandytowo-akcyjnej, w której byłby akcjonariuszem. Tytułem wkładu, na pokrycie swoich akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, ma zamiar wnieść posiadane papiery wartościowe według ich wartości rynkowej (zgodnie z wymogami przewidzianymi w kodeksie spółek handlowych, a szczególnie art. 312 i 3121 k.s.h.), potwierdzonej opinią biegłego rewidenta. W przyszłości Wnioskodawca planuje partycypować w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej poprzez otrzymywanie dywidendy, zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych.

Spółka komandytowo-akcyjna po otrzymaniu od Wnioskodawcy akcji w Spółce Akcyjnej ma za zadanie je sprzedać, by pozyskać środki na prowadzenie swojej działalności. Po sprzedaży akcji spółka komandytowo-akcyjna nie będzie dysponowała już papierami wartościowymi, lecz środkami pieniężnymi, będącymi zapłatą za sprzedane akcje.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości może wycofać się z działalności spółki komandytowo-akcyjnej bądź to poprzez umorzenie swoich akcji bądź też w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej i otrzymania zwrotu wartości swojego wkładu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (w granicach wartości wkładu wniesionego do SKA) stanowić będzie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego środków pieniężnych z tytułu umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (w granicach wkładu wniesionego do SKA), nie będzie stanowić dla niego przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b ustawy CIT, nie zalicza się do przychodów środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Jak wskazuje art. 4a pkt 14 ustawy CIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jak wskazuje art. 1 ust. 1 ustawy CIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami". W związku z faktem, iż spółka komandytowo-akcyjna nie posiada osobowości prawnej, zastosowanie do niej znajdzie wskazany powyżej art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b ustawy CIT. Zasadnicze znaczenie będzie tutaj miała wartość wniesionego wkładu.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli wniesione przez niego akcje do spółki komandytowo-akcyjnej zostaną wycenione w opinii biegłego rewidenta, to ich wartość wyrażona w opinii będzie podstawą do ustalenia zakresu przy zwrocie wkładu. Tym samym, suma pieniężna odpowiadająca wartości akcji wskazanych w opinii biegłego rewidenta wniesionych do spółki komandytowo-akcyjnej, otrzymana przez Wnioskodawcę w wyniku ich umorzenia, nie będzie traktowana jako przychód Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Umorzenie akcji jest specyficzną czynnością spółki, której efektem jest prawna likwidacja, tj. unicestwienie niektórych lub wszystkich akcji w kapitale zakładowym. Razem z likwidacją akcji dochodzi do unicestwienia nie tylko samej akcji jako części kapitału zakładowego, ale również praw obligacyjnych i organizacyjnych z nią związanych.

Zasady umarzania akcji zostały uregulowane w art. 359-361 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej jako "k.s.h."). Ww. przepisy mają zastosowanie również do spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., przepisy dotyczące działania spółek akcyjnych stosuje się odpowiednio do spraw dotyczących spółek komandytowo-akcyjnych w takim zakresie, w jakim nie jest to uregulowane odrębnie w przepisach dotyczących bezpośrednio spółek komandytowo-akcyjnych.

Stosownie do treści art. 359 § 1 k.s.h., akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

W myśl § 2 powyższego przepisu, umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Ponadto, jak wynika z treści art. 360 § 1 Kodeksu spółek handlowych, umorzenie akcji wymaga obniżenia kapitału zakładowego. Uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna być powzięta na walnym zgromadzeniu, na którym powzięto uchwałę o umorzeniu akcji.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje założyć wraz z innym podmiotem spółkę osobową w formie spółki komandytowo-akcyjnej, w której byłby akcjonariuszem. Tytułem wkładu na pokrycie swoich akcji w spółce komandytowo akcyjnej, ma zamiar wnieść posiadane akcje w Spółce Akcyjnej, według ich wartości rynkowej, potwierdzonej opinią biegłego rewidenta. W celu pozyskania środków na prowadzenie swojej działalności, spółka komandytowo-akcyjna dokona sprzedaży tych akcji. W przyszłości Wnioskodawca planuje partycypować w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej poprzez otrzymywanie dywidendy. Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości może wycofać się z działalności spółki komandytowo-akcyjnej poprzez umorzenie swoich akcji i otrzymanie zwrotu wartości swojego wkładu.

Wobec powyższego, wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt, czy otrzymanie środków pieniężnych z tytułu umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (w granicach wniesionego wkładu) stanowić będzie dla Niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową. Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym, spółki osobowe są transparentne, a status podatnika przypisywany jest jej wspólnikom. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczegółowych zasad ustalania dochodu z tytułu umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej. Wobec tego, Wnioskodawca zobowiązany będzie kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej jako "ustawa o p.d.o.p."). Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zatem przychód z tytułu umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawca zobowiązany będzie ustalić w oparciu o regulacje art. 12 ustawy o p.d.o.p., natomiast koszty podatkowe w myśl art. 15 tej ustawy.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie ww. przepisu przychodem jest - co do zasady - każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. Użycie w powyższym przepisie sformułowania "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika (względnie na jego rachunek) wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Ustawa o p.d.o.p. w art. 12 ust. 4 enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju przysporzenia przedsiębiorcy nie są zaliczane do przychodów.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

Należy jednak zauważyć, iż w przypadku umorzenia akcji ww. przepis nie będzie miał zastosowania, bowiem w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej.

Należy bowiem zwrócić uwagę na treść art. 149 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z § 1 tego przepisu wypowiedzenie umowy spółki przez komplementariusza i jego wystąpienie ze spółki jest dopuszczalne, jeżeli statut tak stanowi. Przepisy dotyczące spółki jawnej stosuje się odpowiednio. W myśl natomiast art. 149 § 2 Kodeksu spółek handlowych akcjonariuszowi nie przysługuje prawo wypowiedzenia umowy spółki.

Powyższe oznacza, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie może jak pozostali wspólnicy spółek osobowych wystąpić ze spółki komandytowo-akcyjnej, a jeśli nie jest zainteresowany dalszym pozostawaniem wspólnikiem tej spółki ma możliwości zbycia akcji tej spółki. W ten oto sposób dokonuje się rozwiązanie więzi łączącej akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną.

Tak więc w przypadku umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, przychód Wnioskodawcy stanowić będzie wartość otrzymanego wynagrodzenia z tytułu umorzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.