IBPBI/2/423-515/10/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu dotyczącego wpłat z tytułu partycypacji w kosztach budowy lokali mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu dotyczącego wpłat z tytułu partycypacji w kosztach budowy lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca działa na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych i ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Przedmiotem działania Towarzystwa jest między innymi budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Towarzystwo zrealizowało budynki na wynajem przy wykorzystaniu środków kredytowych z Banku Gospodarstwa Krajowego, środków własnych oraz środków osób fizycznych, które partycypowały w kosztach budowy. W przypadku zwalniania lokali, Towarzystwo w oparciu o art. 29a ww. ustawy z dnia 26 października 1995 r., zawiera z osobą fizyczną umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. Partycypujący - przyszły najemca mieszkania wpłaca kwotę partycypacji w wysokości wypłaconej poprzednikowi. Wpłacona partycypacja podlega zwrotowi w przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu. Zwrot partycypacji następuje bez względu na to czy Towarzystwo znajduje, czy też nie kolejnego partycypującego - najemcę nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji odpowiada kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu, równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu. Wpłacona partycypacja ma więc charakter zwrotny. Najemca przekazuje czasowo na rzecz Towarzystwa określoną kwotę, która w każdym momencie w przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu, po zwaloryzowaniu w oparciu o art. 29a ust. 3 Ustawy z dnia 16 stycznia 1995 r. (winno być 26 października 1995 r.) podlega zwrotowi. Dokonywane wpłaty partycypacyjne w chwili wpłaty nie są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. W latach 2007 i 2008 Wnioskodawca odprowadził podatek dochodowy od wpłat z tytułu partycypacji do Urzędu Skarbowego. Opodatkowując wpłaty partycypacyjne nie zwrócono uwagi na zwrotny charakter partycypacji.

Część własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego została również zawarta w poz. 54 część F złożonego wniosku, gdzie wskazano, iż biorąc pod uwagę zwrotny charakter partycypacji Spółka stoi na stanowisku, że otrzymanych środków z tego tytułu nie należy opodatkowywać. Uważa, że w przypadku partycypacji należy postępować jak z kaucją wpłacaną przez najemcę lokalu mieszkalnego w chwili zawarcia umowy najmu, podlegającą zwrotowi w dacie rozwiązania umowy i opuszczenia lokalu. Nie stanowi ona zarówno przychodu podatkowego w dacie jej otrzymania, jak i kosztu podatkowego w dacie jej zwrotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec przedstawionych faktów stanowisko Spółki w zakresie nieopodatkowywania wpłat partycypacyjnych, dokonanych w oparciu o art. 29a ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego jest słuszne.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieopodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wpłat partycypacyjnych dokonywanych w oparciu o art. 29a Ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego w momencie wpłaty jest zgodne z przepisami ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. (winno być 15 lutego 1992 r.) o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Kosztami uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1 ww. ustawy są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie do art. 7 ust. 2 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, a w wypadkach o których mowa w art. 21 i 22 przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem zaś jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Jak stwierdza orzecznictwo sądowo-administracyjne z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przysporzenia majątkowe, które kwalifikowane są jako przychody, muszą mieć, zatem charakter definitywny, a kwota partycypacyjna w momencie jej wpłacenia przez osoby fizyczne nie stanowi przychodu Towarzystwa dla celów podatkowych.

Część własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego została również zawarta w poz. 54 część F złożonego wniosku, gdzie wskazano, iż biorąc pod uwagę zwrotny charakter partycypacji Spółka stoi na stanowisku, że otrzymanych środków z tego tytułu nie należy opodatkowywać. Uważa, że w przypadku partycypacji należy postępować jak z kaucją wpłacaną przez najemcę lokalu mieszkalnego w chwili zawarcia umowy najmu, podlegającą zwrotowi w dacie rozwiązania umowy i opuszczenia lokalu. Nie stanowi ona zarówno przychodu podatkowego w dacie jej otrzymania, jak i kosztu podatkowego w dacie jej zwrotu.

Zdaniem Spółki, przychód podatkowy będzie stanowić kwota partycypacji w momencie jej rozliczenia w związku z zakończeniem najmu i opróżnieniem lokalu przez osobę fizyczną. Wtedy bowiem kwota partycypacyjna uzyska charakter definitywny. Faktyczny przychód podatkowy będzie tylko wtedy gdy zwaloryzowana kwota partycypacji podlegająca zwrotowi będzie niższa niż wpłacona i powiększy aktywa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy są natomiast koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; a w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem zaś jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Należy zatem zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem może być tylko ta wartość, która definitywnie wchodzi do majątku podatnika a kosztem uzyskania przychodów tylko te wydatki, które miały na celu osiągnięcie tego przychodu. W związku z powyższym, użyty w cytowanym wyżej przepisie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych termin "otrzymane" przychody należy rozumieć jako uzyskane definitywnie, a więc jako przychody podatkowe kwalifikowane są jedynie bezzwrotne przysporzenia majątkowe.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), osoba fizyczna może zawrzeć z towarzystwem budownictwa społecznego umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. W świetle ust. 2 powołanego artykułu kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego uzyskana od osób, o których mowa w ust. 1, nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu. Natomiast stosownie do ust. 3 tegoż artykułu w przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1, podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu. Ponadto w myśl art. 29a ust. 4 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, w przypadku gdy umowa najmu uzależnia termin zwrotu kwoty partycypacji od zawarcia umowy najmu danego lokalu z następnym najemcą, zwrot kwoty partycypacji następuje z dniem zawarcia tej umowy, jednak nie później niż w terminie, o którym mowa w ust. 3. Kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego stanowi wydatek na nabycie prawa do korzystania z lokalu mieszkalnego na zasadach najmu. Ww. kwota partycypacji nie jest formą odpłatności. Najemca przekazuje czasowo na rzecz Spółki określoną kwotę partycypacji, która w każdym momencie, w przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu, może podlegać zwrotowi.

Zatem zarówno przepis art. 29a ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego jak i przedstawiony stan faktyczny wskazują, że kwota partycypacyjna wpłacana Towarzystwu budownictwa społecznego przez najemców ma charakter zwrotny. W związku z powyższym kwota partycypacyjna opłacona przez partycypanta nie stanowi przychodu Spółki dla celów podatkowych w momencie jej wpłacenia przez osoby fizyczne.

Natomiast kwota partycypacji może ewentualnie generować przychód podatkowy w momencie jej rozliczenia w związku z zakończeniem najmu i opróżnieniem lokalu, jeżeli po stronie Spółki skutkować będzie zwiększeniem Jej majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.