IBPBI/2/423-500/09/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu bankowego, zaciągniętego na sfinansowanie projektu developerskiego do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym zostały zapłacone przy jednoczesnym niewykazywaniu tych kosztów jako kosztów bilansowych w tym samym okresie - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu bankowego, zaciągniętego na sfinansowanie projektu developerskiego do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym zostały zapłacone przy jednoczesnym niewykazywaniu tych kosztów jako kosztów bilansowych w tym samym okresie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której główną działalnością jest budowa domów mieszkalnych na sprzedaż (działalność developerska). W związku z zakupem nieruchomości (gruntu) i prowadzeniem na niej budowy budynku mieszkalnego Spółka zaciągnęła kredyt w banku w celu sfinansowania realizacji tego przedsięwzięcia developerskiego.

Zgodnie z przyjętymi w polityce rachunkowości zasadami, zakupioną ziemię, na której Spółka buduje budynek prezentuje w bilansie jako towar. Koszty ponoszone w związku z budową budynku, do czasu jej zakończenia, Spółka prezentuje jako produkcję w toku.

W ujęciu bilansowym, płacone przez Spółkę odsetki od kredytu rozlicza w czasie jako koszty związane bezpośrednio z realizowanym przedsięwzięciem developerskim, W momencie zapłaty odsetek nie wykazuje ich jako kosztów bieżącego okresu. Jako koszty związane bezpośrednio z przychodem, Spółka wykaże je w roku uzyskania przychodu związanego ze sprzedażą budowanych mieszkań. Powyższy sposób księgowania jest powszechnie przyjętą praktyką w podmiotach zajmujących się przedsięwzięciami developerskimi i jest zgodny z zapisami art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości.

Z punktu widzenia prawa podatkowego, opierając się na zapisach art. 15 i 16 ustawy o p.d.o.p., zapłacone odsetki od kredytów Spółka zalicza w koszty podatkowe bieżącego okresu to jest w miesiącu ich zapłaty.

Spółka nadmienia, że z uwagi na występujące duże różnice w kwalifikacji kosztów i przychodów pod względem prawa bilansowego i prawa podatkowego prowadzi, za pomocą odrębnych urządzeń księgowych, ewidencję odsetek dla kosztów i przychodów podatkowych oraz osobno dla kosztów i przychodów bilansowych. Zasady te są opisane w polityce rachunkowości Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykazywanie w bieżącym okresie zapłaconych odsetek od kredytu jako podatkowych kosztów uzyskania przychodów, przy jednoczesnym niewykazywaniu tych kosztów jako kosztów bilansowych w tym samym okresie jest dopuszczalne z punktu widzenia ustawy o p.d.o.p.

Zdaniem Spółki, zaliczenie zapłaconych odsetek od kredytu bankowego, zaciągniętego na sfinansowanie projektu developerskiego, do podatkowych kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym zostały zapłacone jest prawidłowe. Możliwość zaliczenia w koszty podatkowe zapłaconych odsetek od kredytu, jako kosztów pozostających w związku przyczynowo-skutkowym z działalnością Spółki wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p. Natomiast rozliczenie bilansowe zapłaconych odsetek odbywa się w oparciu o przyjęte przez Spółkę zasady opisane w polityce rachunkowości i jest niezależne od ich rozliczenia podatkowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że wszystkie wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. Koszty podatkowe podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki ściśle związane z przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy, natomiast koszty pośrednie obejmują wydatki dotyczące całokształtu działalności, czyli związane są z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa i nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy stanowi, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek od pożyczki.

Z wniosku Spółki wynika, że jej główną działalnością jest budowa domów mieszkalnych na sprzedaż (działalność developerska). W związku z zakupem nieruchomości (gruntu) i prowadzeniem na niej budowy budynku mieszkalnego Spółka zaciągnęła kredyt w banku w celu sfinansowania realizacji tego przedsięwzięcia developerskiego. W związku z powyższym uznać należy, że budowane przez Spółkę domy mieszkalne nie stanowią inwestycji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są związana z wytworzeniem środka trwałego zaliczanego do aktywów trwałych Spółki i nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. Budowę domów należy zatem traktować jako swego rodzaju działalność polegającą na wytworzeniu produktów przeznaczonych do sprzedaży. Wszelkie koszty związane z budową tych domów będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, gdyż związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i mają wpływ na wielkość osiąganego przychodu.

Zaciągnięcie kredytu na sfinansowanie projektu developerskiego, związane jest z działalnością podatnika, a wydatki ponoszone w związku z takim kredytem ponoszone są w celu uzyskania przychodów. Odsetki od kredytu stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, ponieważ ich poniesienie ma pośredni związek z uzyskaniem przychodów przez Spółkę - w omawianym przypadku, przychodów z tytułu sprzedaży domów mieszkalnych.

W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Koszty takie, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Co do zasady koszty bezpośrednio związane z przychodami tj. koszty o których mowa w art. 15 ust. 4-4c ustawy zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w tym roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć takie, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie konkretnych przychodów, inaczej mówiąc takie, bez poniesienia których niemożliwe byłoby osiągnięcie określonych przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów z zastrzeżeniem ust. 4f-4 h uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Możliwość zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu do kosztów podatkowych wynika z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast przepisy art. 15 ust. 4d oraz 15 ust. 4e tej ustawy przesądzają o dacie, w której wydatki pośrednio związane z przychodami, a do takich należy zaliczyć wydatki na spłatę odsetek od kredytu, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Dniem poniesienia kosztu jest dzień ujęcia wydatków z tego tytułu w księgach rachunkowych na podstawie dowodu księgowego.

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania należy stwierdzić, że o momencie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu zapłaconych odsetek decyduje moment ich ujęcia w księgach rachunkowych. Nie jest zatem możliwa taka sytuacja w której wydatki te będą kosztem uzyskania przychodu, nie będąc jednocześnie kosztem bilansowym.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.