IBPBI/2/423-498/10/BG - Zasady zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów osoby prawnej wydatków dotyczących promocji i reklamy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 30 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne wydatków dotyczących promocji i reklamy (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 2)- jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne wydatków dotyczących promocji i reklamy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje program pn. "Zaopatrzenie w wodę i kanalizacja" współfinansowany ze środków Funduszu Spójności Unii Europejskiej. W ramach tego programu nabywane oraz wytwarzane są różnorakie środki trwałe, takie jak: oczyszczalnie ścieków, sieci kanalizacyjne i wodociągowe oraz przepompownie ścieków. Dla celów realizacji wymienionego projektu Wnioskodawca wybrał w drodze przetargu opartego o prawo zamówień publicznych Inżyniera Kontraktu. Jego zadaniem jest koOrdynacja robót projektowych i budowlano - montażowych wykonywanych przez wykonawców. Inżynier zatrudnia inspektorów nadzoru oraz specjalistów w różnych branżach związanych z prowadzonymi budowami. Odpowiada również za rozliczenia finansowe (ich prawidłowość) między wykonawcami, a Wnioskodawcą.

W celu prawidłowej realizacji projektu Wnioskodawca powołał wewnętrzną wyodrębnioną jednostkę organizacyjną pn. "Jednostka Realizująca Projekt". Zatrudnia ona specjalistów w branży wodociągowo - kanalizacyjnej, prawa zamówień publicznych, ekonomistów, księgowego i pracownika odpowiedzialnego za reklamę oraz marketing. Zajmują się oni współpracą z wykonawcami, Inżynierem Kontraktu oraz działami Spółki we wszystkich aspektach i na wszystkich etapach realizacji projektu. Koordynują pracę w terenie, opracowują projekty umów z wykonawcami, współpracują z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (instytucja pośrednicząca). Organizują działalność informująco - promującą i reklamową związaną z realizacją projektu. W ramach kierowania realizacją wymienionego projektu Wnioskodawca ponosi wielorakie wydatki, związane z funkcjonowaniem przedmiotowej Jednostki (dalej w skrócie "JRP").

W ramach wydatków rzeczowych związanych z funkcjonowaniem JRP w związku z realizacją projektu "Zaopatrzenie w wodę i kanalizacja" Wnioskodawca ponosi również koszty z tytułu informacji, promocji i reklamy obejmujące ogłoszenia i informacje w mediach publicznych, prasie, radio i telewizji, informujące o rozpoczęciu, istotnych etapach realizacji oraz zakończeniu projektu. Wymienione komunikaty w mediach informują opinię publiczną o podstawowych założeniach projektu, jego efektach i korzyściach oraz ważnych wydarzeniach związanych z realizacją projektu. Informacje o projekcie przekazywane są do wiadomości mediów oraz opinii publicznej również przy wykorzystaniu broszur lub elektronicznych/ cyfrowych nośników danych.

Nadto Wnioskodawca ponosi wydatki z tytułu rozmieszczenia w rejonach realizacji poszczególnych zadań ww. projektu, tablic informacyjnych, jak również najpóźniej w ciągu 6 miesięcy od zakończenia wszystkich robót, tablic pamiątkowych. Wszystkie ww. wydatki z tytułu ponoszonych już, jak i planowanych po zakończeniu projektu działań informacyjno - promujących, stanowią wymóg przyznania środków pomocowych UE przewidziany w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 621/2004 oraz Wytycznych do prowadzenia działań informacyjnych i promujących dotyczących przedsięwzięć Funduszu Spójności, wydanych we wrześniu 2008 r. przez Ministerstwo Rozwoju Regionalnego, jako instytucji zarządzającej Funduszem Spójności. Wymóg rozmieszczenia ww. tablic informacyjnych i pamiątkowych precyzyjnie określa ich wielkość, rodzaj i treść.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę ww. koszty promocji i reklamy, a w szczególności wydatki z tytułu rozmieszczenia tablic informacyjnych i pamiątkowych oraz przekazywanych do mediów ogłoszeń i broszur, stanowiące wymóg przyznania środków Funduszu Spójności, powinny zostać zaliczone do kosztów nabycia lub wytworzenia środków trwałych i w ten sposób zwiększać wartość początkową tychże środków trwałych, dając podstawę do odliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, czy też mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów bieżącej działalności.

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na reklamę począwszy od 1 stycznia 2007 r. zaliczane są do kosztów uzyskania przychodu. W ocenie Wnioskodawcy wymienione wydatki nie stanowią kosztów reprezentacji, zważywszy, że celem ich nie jest promowanie wizerunku Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego lecz mają one charakter informacyjno - reklamowy, promujący inwestycje współfinansowane przez UE. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro ww. wydatki obejmujące ogłoszenia i informacje w mediach, koszty broszur informacyjnych, a także tablic informacyjnych i pamiątkowych wynikają z przepisów unijnych oraz Wytycznych Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, toteż wydatki te jako ponoszone w związku z wytworzeniem środków trwałych w ramach projektu winny zwiększać wartość początkową wymienionych środków trwałych jako koszt wytworzenia (art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

W związku z powyższym, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie, z kolei, jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

W tym miejscu wskazać należy, iż moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Podstawą naliczenia odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej ustalana w sposób wskazany w art. 16g ustawy o p.d.o.p., przy czym sposób ustalenia jest uzależniony m.in. od sposobu nabycia (wytworzenia) danego składnika majątku.

I tak w razie odpłatnego nabycia za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p.), którą stanowi kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p.).

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia.

W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o p.d.o.p., za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Do ceny nabycia i kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. W przedstawionym stanie faktycznym wydatki ponoszone przez Spółkę związane z kosztami promocji projektu nie są bezpośrednio związane z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego, a zatem nie zwiększają wartości inwestycji, tj. nie będą stanowiły elementu wartości początkowej składników majątku trwałego. Zatem wydatki te w części pochodzącej ze środków własnych, jako koszty pośrednie należy ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.