IBPBI/2/423-406/10/PP - Podatkowe rozliczenie różnic kursowych od własnych środków pieniężnych w walucie obcej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 1 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obliczania różnic kursowych od środków własnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obliczania różnic kursowych od środków własnych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 22 stycznia 2010 r. znak IBPBI/2/423-1519/09/PP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. Biura w dniu 1 lutego 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada rachunek walutowy w EUR, na który wpływają między innymi środki pieniężne w EUR z tytułu udzielonego Spółce walutowego kredytu inwestycyjnego. Wpływ środków pieniężnych z tytułu kredytu na rachunek walutowy Spółki następuje w kilku transzach. W okresie kilku dni od otrzymania środków pieniężnych w ramach danej transzy Spółka odsprzedaje bankowi EUR w zamian za PLN, które są przekazywane przez bank na rachunek złotówkowy Spółki. Przed otrzymaniem kredytu Spółka zawarła z bankiem kontrakt forward i środki EUR odsprzedawane są na warunkach wynikającym z zawartego wcześniej kontraktu.

Spółka dla celów ustalania różnic kursowych stosuje metodę podatkową określoną w art. 15a ustawy o CIT. W przypadku wpływu lub wypływu środków pieniężnych na/z rachunku walutowego Spółki w ramach transakcji walutowych (tekst jedn. transakcji w EUR), Spółka stosuje do obliczenia różnic kursowych dla celów podatkowych średni kurs Narodowego Banku Polskiego (dalej: "NBP") z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji. Jedynie w przypadku faktycznego przewalutowania środków pieniężnych z EUR na PLN (lub odwrotnie), Spółka stosuje kurs banku, po jakim środki pieniężne zostały faktycznie zakupione albo sprzedane.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest obliczanie przez Spółkę różnic kursowych od środków własnych z tytułu kredytu inwestycyjnego wyrażonego w EUR pomiędzy średnim kursem NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpłynięcia środków pieniężnych w ramach danej transzy a kursem forward ustalonym dla danej transzy na podstawie umowy Spółki z bankiem.

Zdaniem Spółki, prawidłowym jest rozpoznawanie różnic kursowych od środków własnych z tytułu kredytu inwestycyjnego w EUR pomiędzy średnim kursem NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpłynięcia środków pieniężnych w ramach danej transzy a kursem forward ustalonym dla danej transzy na podstawie umowy Spółki z bankiem.

Na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Natomiast na podstawie art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z powyższych regulacji wynika, iż różnice kursowe należy obliczać od własnych środków wyrażonych w walutach obcych pomiędzy ich wartością w dacie wpływu waluty obcej (np. w przypadku jej otrzymania z tytułu zaciągnięcia walutowego kredytu inwestycyjnego) i jej wypływu (np. w przypadku sprzedaży waluty na rzecz banku). Nie powinno ulegać wątpliwości, że w analizowanym przypadku z chwilą realizacji kontraktu forward dochodzi do rozchodu środków pieniężnych Spółki z konta walutowego, co uznać należy za "inną formę wypływu środków pieniężnych" w rozumieniu powołanych powyżej regulacji.

Zakładając potwierdzenie stanowiska Spółki w zakresie pytania pierwszego, Spółka powinna kalkulować różnice kursowe dla celów podatkowych w oparciu o średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania środków pieniężnych w ramach danej transzy oraz kurs faktycznie stosowany w chwili rozchodu tych środków. W momencie rozchodu środków z konta walutowego Spółki związanych z realizacją rzeczywistego kontraktu forward, Spółka powinna przyjąć kurs faktycznie zastosowany przez bank dla tej transakcji. Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji za "kurs faktycznie zastosowany" należy uznać uzgodniony z bankiem kurs forward, po takim bowiem kursie bank faktycznie dokonuje przeliczenia EUR na PLN. Innymi słowy, Spółka dokonuje sprzedaży EUR na rzecz banku po ustalonym z góry kursie EUR/PLN, niezależnie od kursu wymiany walut obowiązującym w ramach danego banku w dniu wypływu EUR z rachunku walutowego Spółki. Bez znaczenia zatem dla rozliczenia przedmiotowej transakcji dla celów rozpoznania podatkowo różnic kursowych pozostaje kurs ogłaszany przez ten bank danego dnia.

Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 czerwca 2009 r. (nr ILPB3/423-262/09-3/MM).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

Stosownie do art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p., różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Natomiast na podstawie art. 15a ust. 3 pkt 3 u.p.d.o.p., ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Na mocy art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p., jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 należy porównać wartość przeliczoną z wykorzystaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

Z powyższych regulacji wynika, iż różnice kursowe od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, mogą występować jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (np. w przypadku jej otrzymania z tytułu zaciągnięcia walutowego kredytu inwestycyjnego) i jej wypływu (np. w przypadku sprzedaży waluty na rzecz banku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. W świetle wykładni językowej, faktycznie zastosowany kurs waluty nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Przy operacjach bankowych, w celu ustalenia różnic kursowych, dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. Zatem do wyceny wartości wpływu (wypływu) waluty obcej na rachunek walutowy (z rachunku walutowego) w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że podatkowe rozliczenie różnic kursowych od własnych środków pieniężnych w walucie obcej powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu waluty, także w przypadku, gdy nie miała miejsca operacja zakupu lub sprzedaży waluty. Dopiero, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty (np. przy korzystaniu z rachunków walutowych w bankach zagranicznych, które nie ustalają kursów waluty stosowanego do przeliczenia PLN) uzasadnione jest przyjęcie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego operacje walutowe.

Za nieprawidłowe należy zatem uznać stanowisko Spółki, iż powinna ona obliczać różnice kursowe dla celów podatkowych w oparciu o średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania środków pieniężnych w ramach danej transzy oraz kurs faktycznie stosowany w chwili rozchodu tych środków. Jak wykazano powyżej przy wpływie waluty na konto właściwym będzie kurs faktycznie zastosowany. Natomiast w momencie wypływu waluty powinien zostać przyjęty kurs wynikający z kontraktu forward.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji organu podatkowego należy wskazać, że została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego interpretację.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.