IBPBI/2/423-391/09/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym w dniu 15 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uzyskania przychodu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uzyskania przychodu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 3 czerwca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP w dniu 15 czerwca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka świadczy usługi medyczne (badania EKG wykonywane przez telefon). W tym celu zawiera umowy o świadczenie usług, w których zawarte są postanowienia m.in. mówiące o stałym, miesięcznym okresie rozliczeniowym oraz o stałym abonamencie płatnym co miesiąc z góry. Umowy zawierane są na czas określony minimum 1 roku, bądź na czas nieokreślony.

Z tytułu zawartej umowy Spółka wystawia faktury VAT ze stawką zwolnioną (PKWiU 85.12.12-00.00) w pierwszym dniu okresu rozliczeniowego opierając się na przepisie § 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1337 z dn. 1 grudnia 2008).

Dla potrzeb ustalenia podatku dochodowego od osób prawnych spółka stosuje przepis art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli za datę powstania przychodu uznaje datę ostatniego dnia okresu rozliczeniowego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług za datę powstania obowiązku podatkowego uznaje również datę ostatniego dnia okresu rozliczeniowego i w tej dacie wprowadza wystawione faktury do rejestru VAT.

W odpowiedzi na wezwanie wskazano, że:

Usługi medyczne w zakresie wykonywania badań EKG przez telefon (K.) świadczone są bezpośrednio przez wnioskodawcę we własnym imieniu. Badania odbywają się w następujący sposób: Pacjent w swoim domu przykleja do ciała jednorazowe elektrody połączone z niewielkim aparatem EKG, które otrzymuje od wnioskodawcy na czas świadczenia usługi. Wykręca numer telefonu linii K. Po drugiej stronie wita go głos dyżurującego lekarza. Pacjent uruchamia urządzenie i przykłada je do słuchawki telefonicznej. Połączenie można wykonać przez zwykły telefon lub telefon komórkowy. Na ekranie monitora komputera, na którym jest zainstalowany system K., lekarz dyżurujący widzi zapis pracy serca Pacjenta. Po zapoznaniu się z EKG dokładnie pyta o dolegliwości, doradza i zaleca sposób dalszego postępowania Pacjenta. Jeśli wynik badania jest niepokojący, wzywa do Pacjenta pogotowie ratunkowe, przekazując dyspozytorowi informuje na temat przebiegu choroby badanego, zażywanych przez niego leków i aktualnego stanu zdrowia. Lekarze spieszący do chorego mają już także informację o EKG, więc pomoc jest znacznie ułatwiona.

Liczba badań możliwych do wykonania przez Pacjenta jest nielimitowana, a usługa dostępna jest codziennie przez 24 godziny. Za taką możliwość pacjenci regulują miesięczną lub roczną opłatę abonamentową w stałej wysokości przez cały okres trwania umowy. Umowa również zawiera informacje o okresie rozliczeniowym miesięcznym ewentualnie rocznym. Okres rozliczeniowy jest określany precyzyjnie - na przykład od 05 dnia miesiąca do 04 dnia miesiąca następnego. Umowa nie zawiera sztywnego terminu wykonywania usługi ze względu na możliwości korzystania z badań przez cały miesiąc w nieograniczonej ilości.

W związku z powyższym zadano następujące m.in. pytanie:

Czy prawidłowo został zinterpretowany moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 3)

Zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3c ww. ustawy jeżeli strony ustalą, iż usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Dokonując analizy przytoczonego przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, iż ustawodawca, w przypadku usługi rozliczanej w okresach rozliczeniowych, wskazał następujące możliwe daty powstania przychodu:

* ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub

* ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego na wystawionej fakturze.

Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) sposobu rozliczania się w okresie rozliczeniowym. Wystąpienie więc tej sytuacji - zależnej wyłącznie od woli stron - skutkuje rozliczaniem przychodu zgodnie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c tej ustawy, tj. w okresach rozliczeniowych.

W pozycji 55 wniosku ORD-IN Spółka zawarła pytanie o moment powstania obowiązku podatkowego tymczasem z przedstawionego stanu faktycznego i stanowiska wynika, że przedmiotem zainteresowania Spółki jest moment uzyskania przychodu. Stanowisko Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

Na marginesie należy wskazać, że moment uzyskania przychodu i moment powstania zobowiązania podatkowego to dwa odrębne pojęcia występujące w prawie podatkowym.

O ile moment uzyskania przychodu w przedstawionym stanie faktycznym został określony w powołanym wcześniej art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to pojecie momentu powstania zobowiązania podatkowego wynika z Ordynacji podatkowej.

Z treści art. 5 Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Natomiast art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

A zatem osiągnięcie dochodu, co do zasady, wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 25 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych który stanowi, iż podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego podatnik uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego; ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok (art. 25 ust. 1a tej ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się iż w sprawie będącej pytań w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębną interpretacje indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.