IBPBI/2/423-390/14/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 marca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości uznania nabytych niezarejestrowanych znaków towarowych za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości uznania nabytych niezarejestrowanych znaków towarowych za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca rozważa nabycie praw do znaku lub znaków towarowych (dalej: "prawa do znaków towarowych"). Nabycie praw do znaków towarowych nastąpi w drodze umowy sprzedaży. Zbywającym prawa do znaków towarowych będzie spółka osobowa. Nabywane przez Wnioskodawcę prawa do znaków towarowych nie podlegają obecnie ochronie wynikającej z rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, ani w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (dalej: OHIM).

Zapłata za nabywane prawa do znaków towarowych nastąpi w części poprzez faktyczne uiszczenie ustalonej przez strony umowy ceny. W pozostałej części rozliczenie nastąpi poprzez potrącenie całości lub części wzajemnych należności i zobowiązań Wnioskodawcy oraz sprzedającego prawa do znaków towarowych. Przykładowo, Wnioskodawca może mieć wierzytelność wobec zbywcy praw do znaków towarowych o:

* zapłatę ceny emisyjnej za zaoferowane podmiotowi zbywającemu prawa do znaków towarowych obligacje lub

* wypłatę środków z tytułu udzielenia pożyczki przez podmiot zbywający prawa do znaków towarowych na rzecz Wnioskodawcy lub

* dokonanie wpłaty na podwyższony kapitał zakładowy Wnioskodawcy, przez podmiot zbywający prawa do znaków towarowych.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego wynikają również z treści pytania i stanowiska Wnioskodawcy, gdzie wskazano, że ww. znaki towarowe stanowią przedmiot prawa autorskiego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nabyte w drodze umowy sprzedaży prawa do niezarejestrowanych znaków towarowych stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe... (pytane oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, nabyte prawa do niezarejestrowanych znaków towarowych, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych (dalej: "WNiP"). Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Aby więc prawa do znaków towarowych mogły być uznane za WNiP w rozumieniu przepisów podatkowych, muszą być spełnione następujące warunki:

Zdaniem Wnioskodawcy, prawa do niezarejestrowanych znaków towarowych stanowią przedmiot autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm., dalej: "upa"), przedmiotem prawa autorskiego jest utwór, rozumiany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy). Jednocześnie, na podstawie art. 120 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm., dalej: "pwp"), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów drugiego przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że niezarejestrowany znak towarowy, o którym mowa w przepisach pwp, może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów upa, niezależnie od objęcia lub nieobjęcia ich ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J. Barta "System Prawa Prywatnego. Tom 13. Prawo autorskie", Warszawa 2008, s. 27-28).

Z uwagi na powyższe nabywane przez Wnioskodawcę prawa do znaków towarowych, stanowiące zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno-graficznych stanowią podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 5 października 2012 r., Znak: ITPB3/423-403a/12/DK, stwierdził że "pomimo braku formalnej rejestracji w Urzędzie Patentowym, czy też Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, niezarejestrowane prawa do znaków towarowych mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2011 r., Znak: IPPB3/423-219/11-3/PK1, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym "nabywane przez Wnioskodawcę w ramach aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa znaki towarowe stanowiące zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno graficznych stanowią podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2011 r., Znak: IBPB1/2/423-473/11/CzP, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym" (...) nabywane przez Spółkę w ramach aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa znaki towarowe stanowiące zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno-graficznych stanowią podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT."

W takiej sytuacji, prawa te mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli:

* będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok,

* będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną albo oddane do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, nabyte prawa do niezarejestrowanego znaku towarowego, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o p.d.o.p., że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te po ich zaktualizowaniu, zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że ww. składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p. stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Mając na uwadze powyższe przepisy, wskazać należy, że pod pojęciem użytym w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p., mieszczą się tylko te prawa podmiotowe do znaku towarowego, które mają charakter bezwzględnego prawa majątkowego, tj. znaki towarowe, na które Urząd Patentowy wydał decyzję w sprawie udzielenia prawa ochronnego. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług jako bezwzględne prawo majątkowe. Prawo ochronne jest więc wyłącznym prawem podmiotowym o czasowej i terytorialnej skuteczności.

W konsekwencji znaków towarowych, które nie zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, czy też w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego i które na moment sprzedaży nie będą objęte prawem ochronnym, nie można uznać za prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej, które stosownie do treści art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p., stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, że Wnioskodawca zamierza nabyć prawa do znaków towarowych niezarejestrowanych w Urzędzie Patentowym, ani w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości uznania ww. znaków towarowych, stanowiących przedmiot prawa autorskiego, za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p.

Prawa, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p., normuje ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1-2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem tego prawa są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno - urbanistyczne i urbanistyczne, muzyczne i słowno - muzyczne, sceniczne, sceniczno - muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, audiowizualne (w tym filmowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy). Ochrona przewidziana przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Omawiana ustawa wyróżnia przy tym:

* autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16), oraz

* autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17).

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga przy tym zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 tej ustawy).

Prawa pokrewne zostały natomiast unormowane w Rozdziale 11 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do tej kategorii należą: prawa do artystycznych wykonań, prawa do fonogramów i wideogramów, prawa do nadań programów, prawa do pierwszych wydań oraz wydań naukowych i krytycznych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że pytanie Wnioskodawcy dotyczy znaków towarowych stanowiących przedmiot prawa autorskiego, czyli znaków, które są utworem w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oznacza to, że w drodze umowy sprzedaży Spółka nabędzie prawa majątkowe dotyczące poszczególnych znaków towarowych. W takiej sytuacji, prawa te pomimo braku formalnej rejestracji w Urzędzie Patentowym, czy też Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p., jeżeli:

* będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok,

* będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę osobową albo oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o p.d.o.p.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego nabyte niezarejestrowane znaki towarowe, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie prawa majątkowe - jest co do zasady prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że istotę interpretacji indywidualnej stanowi ocena stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14b i art. 14c Ordynacji podatkowej). W analizowanym przypadku, z uwagi na treść postawionego pytania, elementem zdarzenia przyszłego wskazanym przez Wnioskodawcę jest okoliczność, że niezarejestrowane w Urzędzie Patentowym znaki towarowe stanowią przedmiot prawa autorskiego. Wobec powyższego, tut. Organ ocenił, czy niezarejestrowane w Urzędzie Patentowym znaki towarowe będące przedmiotem prawa autorskiego mogą zostać uznane za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest natomiast kwestia uznania niezarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych za przedmiot autorskiego prawa majątkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.