IBPBI/2/423-389/11/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (wpływ do tut. BKIP 5 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów otrzymanych faktur korygujących - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów otrzymanych faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka nabywa usługi o charakterze doradczym i zarządczym od X z siedzibą w USA. Amerykański kontrahent Spółki wystawia w ciągu roku podatkowego faktury dokumentujące świadczenie usług. Faktury te wystawiane są w oparciu o budżetowane koszty wykonania usług. Koszty wynikające z przedmiotowych faktur Spółka rozpoznaje jako koszt pośredni i zalicza do kosztu danego okresu w dacie poniesienia. Po zakończeniu roku podatkowego X dokonuje ostatecznej kalkulacji ceny usług wykonanych na rzecz Spółki w tym roku na podstawie rzeczywistych kosztów poniesionych przez X w związku z ich wykonaniem. Na tej podstawie w razie potrzeby X wystawia fakturę korygującą cenę usług za dany rok.

Taka sytuacja miała także miejsce w odniesieniu do usług wykonanych przez X na rzecz Spółki w 2010 r. W marcu 2011 r. Spółka otrzymała od X fakturę korygującą do faktur za omawiane usługi wystawionych przez X w trakcie roku 2010 (korekta zmniejszająca). Spółka zaksięgowała tę fakturę do kosztów roku 2010 z datą 31 grudnia (WN - koszty, MA -rozliczenie zakupu). Było to możliwe, ponieważ w chwili otrzymania faktury korygującej księgi Spółki nie były jeszcze zamknięte, a zeznanie roczne CIT-8 za 2010 r. nie zostało jeszcze złożone. W konsekwencji Spółka ujęła korektę kosztu wynikającego z omawianej faktury w kosztach podatkowych 2010 r.

W marcu 2011 r. Spółka otrzymała również korektę zmniejszającą odnośnie do kosztów nabycia usług świadczonych na jej rzecz przez X w 2009 r. Faktura korekta odnośnie do kosztów nabycia usług świadczonych w 2009 r. została przez Spółkę zaksięgowana analogicznie jak faktura korygująca dotycząca 2010 r. tj.: z datą 31 grudnia 2010 r. (WN - koszty, MA - rozliczenie zakupu). W konsekwencji również korektę tego kosztu Spółka ujęła w kosztach podatkowych 2010 r.

Spółka wyjaśnia przy tym, że pierwotna faktura dokumentująca koszt nabycia usług świadczonych w 2009 r. została zaksięgowana przez Spółkę w marcu 2010 r. z datą 31 grudnia 2009 r. na koncie WN - koszty, MA - bierne rozliczenia okresowe kosztów. Następnie w kwietniu 2010 r. Spółka ujęła z datą bieżącą omawiany koszt na rozrachunkach z klientem, zaliczając go do kosztów uzyskania przychodów roku 2010. Prawidłowość uznania kosztu usług świadczonych na rzecz Spółki w 2009 r. za koszty uzyskania przychodów roku 2010 została potwierdzona przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1219/10/MS).

W ocenie Spółki koszt nabycia usług doradczych i zarządczych stanowi wydatek pośrednio związany z jej przychodami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpiła prawidłowo odnosząc koszt wynikający z opisanych w stanie faktycznym faktur korygujących do kosztów podatkowych roku 2010.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, pośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Datą poniesienia kosztu jest natomiast w świetle art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle przytoczonych przepisów dniem poniesienia kosztu pośrednio związanego z przychodem jest zatem co do zasady dzień, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych. Jedyny wyjątek od tej reguły dotyczy rezerw lub wydatków księgowanych na koncie rozliczeń międzyokresowych biernych, a nie bezpośrednio w koszty okresu. Ustawa o p.d.o.p. nie przewiduje natomiast specjalnych regulacji dotyczących momentu ujęcia dla celów podatkowych faktur korygujących koszty, w tym koszty pośrednie.

Odnosząc omawiane przepisy do sytuacji Spółki będącej przedmiotem niniejszego wniosku Spółka uważa, że korekty kosztów pośrednich wynikające z otrzymanych w marcu 2011 r. faktur korygujących koszty nabycia usług świadczonych w 2009 r. oraz usług świadczonych w roku 2010 winny być odniesione w koszty podatkowe 2010 r. Wynika to z faktu, że obydwie korekty ujęto w księgach rachunkowych Spółki na 31 grudnia 2010 r. Co więcej, korygowane koszty zostały ujęte w rozliczeniach podatkowych Spółki za 2010 r., a zatem, jeśli to możliwe, także korekta powinna być odniesiona w koszty tego roku.

Mając na uwadze powyższą argumentację Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska w drodze interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka nabywa usługi doradcze i zarządcze od X. Usługi te były świadczone na rzecz Spółki w 2009 i 2010 r. Faktury pierwotne dokumentujące ich sprzedaż (zarówno za rok 2009 jak i 2010) zostały zaksięgowane przez Spółkę w roku 2010. Następnie w marcu 2011 r. Spółka otrzymała od kontrahenta faktury korygujące do faktur za omawiane usługi. Spółka zaksięgowała ww. faktury korygujące do kosztów roku 2010 r. Spółka wskazała ponadto, że ww. wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać również należy, iż data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.). Z przepisu § 13 wynika, że faktura korygująca winna zostać wystawiona w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej udzielony został rabat, nastąpił zwrot sprzedawcy towarów oraz zwrot nabywcy kwot nienależnych, nastąpił zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

Podkreślić należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem zawsze faktura pierwotna.

Przepisy u.p.d.o.p. nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Zatem, bez względu na to czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie jego wysokość.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów, wynikających z otrzymanych faktur korygujących, w okresie rozliczeniowym pierwotnych faktur, tj. w przedmiotowej sprawie w roku 2010 r.

Reasumując, stanowisko Spółki, iż korekty kosztów pośrednich wynikające z otrzymanych w marcu 2011 r. faktur korygujących koszty nabycia usług świadczonych w 2009 r. oraz usług świadczonych w roku 2010 winny być odniesione w koszty podatkowe 2010 r., z powyższym zastrzeżeniem dot. powiązania korekty z fakturą pierwotną, jest prawidłowe.

Należy ponadto podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tut. Organ nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej zasad ujmowania w księgach rachunkowych ponoszonych przez Niego wydatków. Kwestia ta bowiem jest regulowana przepisami o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.