IBPBI/2/423-384/09/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 2 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza w najbliższej przyszłości przystąpić jako wspólnik do nowo utworzonej spółki osobowej (spółki komandytowej). Udziały w spółce osobowej Spółka zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci Nieruchomości. Nieruchomość może być wniesiona przez Spółkę w formie składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź też w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wartość Nieruchomości wskazana w umowie spółki komandytowej będzie nie wyższa niż jej aktualna wartość rynkowa w dniu wniesienia wkładu. Drugi wspólnik tytułem wkładu wniesie środki pieniężne. Prawo do udziału wspólników w zyskach/stratach spółki komandytowej zostanie określone w umowie spółki komandytowej proporcjonalnie do wartości wkładów wniesionych przez wspólników.

Z uwagi na niepewność co do opłacalności planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego w przyszłości, spółka komandytowa może dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości wniesionej aportem przez Spółkę, w przypadku uzyskania korzystnej finansowo oferty od podmiotu trzeciego (inwestora instytucjonalnego lub prywatnego). W przypadku sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego, za porozumieniem z pozostałymi wspólnikami, spółka komandytowa może zostać zlikwidowana. Ostateczna decyzja o terminie i sposobie rozwiązania spółki komandytowej będzie uzależniona od sytuacji ekonomicznej na rynku i finansowej sytuacji planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego.

Wszelka działalność operacyjna (również zysk na sprzedaży składników majątku) spółki komandytowej będzie opodatkowywany na bieżąco, na poziomie wspólników. Przed ewentualną likwidacją spółki komandytowej zostałyby spłacone wszelkie zobowiązania spółki. Zostałyby również pozostawione odpowiednie kwoty na pokrycie ewentualnych zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

W momencie likwidacji spółki komandytowej jej majątek obejmowałby jedynie środki pieniężne. Powyższy majątek zostałby podzielony między wspólników proporcjonalnie do posiadanych praw udziałowych. W praktyce wypłata na rzecz Spółki (jako wspólnika) spieniężonego majątku likwidacyjnego spółki komandytowej nastąpi w kwocie nieprzekraczającej sumy wartości wniesionego przez Spółkę wkładu niepieniężnego z dnia aportu (tj. wartości Nieruchomości określonej w umowie spółki komandytowej) i niewypłaconych zysków spółki komandytowej (opodatkowanych wcześniej po stronie Spółki w proporcji do posiadanych udziałów w spółce komandytowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją spółki komandytowej w kwocie nieprzekraczającej wartości Nieruchomości określonej w umowie spółki komandytowej (tj. w wysokości wniesionego wkładu do spółki osobowej) będą podlegały opodatkowaniu na poziomie Spółki w momencie likwidacji.

Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym, środki pieniężne wypłacone Spółce w związku z likwidacją spółki komandytowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym do wysokości wniesionego wkładu do spółki osobowej (tj. w kwocie nieprzekraczającej wartości Nieruchomości określonej w umowie spółki komandytowej). Zdaniem Spółki, za słusznością jej stanowiska przemawia szereg argumentów opartych na przepisach prawa.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej "k.s.h.") spółka komandytowa jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie z art. 8 § 1 k.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "Ustawa CIT"). Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy CIT, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżania dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Spółka zaznacza, iż Ustawa CIT w żadnym z pozostałych artykułów (poza art. 5) nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną. Ponadto, odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do obowiązujących przepisów należy zauważyć, że w przepisach Ustawy CIT brak jest również wyraźnych przepisów regulujących skutki podatkowe likwidacji spółek osobowych i podziału pozostałego z likwidacji majątku.

Określone w k.s.h. zasady likwidacji i podziału majątku likwidowanych spółek osobowych w przypadku spółki komandytowej są identyczne jak w przypadku spółki jawnej. Art. 82 k.s.h. znajdujący zastosowanie do spółek jawnych dotyczy bowiem także spółek komandytowych na zasadzie określonej w art. 103 k.s.h. Przepisy k.s.h. przewidują, że przypadająca do podziału suma spieniężonego majątku spółki komandytowej dzielona będzie pomiędzy wspólników w stosunku odpowiadającym posiadanym udziałom. Należy przy tym zauważyć, że na majątek spółki komandytowej, który będzie podlegał podziałowi pomiędzy wspólników w przypadku likwidacji tej spółki, składać się będzie kapitał udziałowy wniesiony do spółki komandytowej przez wspólników oraz zyski wypracowane w czasie istnienia spółki komandytowej, opodatkowane już wcześniej jako dochody wspólników w proporcjach odpowiadających udziałowi każdego ze wspólników w zyskach spółki komandytowej, a niepodzielone i niewypłacone wspólnikom z końcem danego roku obrotowego.

Gdyby więc przyjąć, iż zwrócony Spółce udział w majątku spółki komandytowej (w rezultacie jej likwidacji) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach wskazanych w art. 5 Ustawy CIT, to w świetle powyższej regulacji przychód wspólnika z udziału w spółce komandytowej ustalać się powinno na podstawie posiadanego przezeń udziału. Ustawa CIT nie określa jednak w sposób wyraźny o jaki udział chodzi. Przyjąć można jednak, że udział wspólnika w spółce osobowej odnosi się w pewnym sensie do "dochodu" uzyskanego przez wspólnika z działalności prowadzonej w formie spółki osobowej.

Wobec powyższego zdaniem Spółki uprawnione jest stanowisko, iż w części należnej wspólnikowi w toku likwidacji spółki komandytowej zawiera się zarówno:

* wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do spółki komandytowej (mający w dniu przystąpienia konkretną wartość określoną w umowie spółki osobowej),

* nadwyżka wartości rynkowej części majątku przypadającej na danego wspólnika nad jego wartością z dnia wniesienia (ustaloną poprzez sporządzenie osobnego bilansu),

* pozostawione przez wspólnika w spółce komandytowej zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane.

Zdaniem Spółki, w przypadku likwidacji spółki komandytowej opodatkowaniu powinna podlegać jedynie kwota odpowiadająca przyrostowi majątku wypracowanego wskutek prowadzenia przez wspólników w ramach spółki komandytowej działalności gospodarczej, powiększona o ewentualne zyski pozostawione przez wspólników w spółce osobowej. Z podstawy opodatkowania powinna być zatem wyłączona wartość wkładu niepieniężnego (tj. wartość Nieruchomości określona w umowie spółki komandytowej) wniesionego przez Spółkę.

Powyższe potwierdza w swoim piśmie Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Śródmieście w interpretacji z 11 stycznia 2007 r. nr PD I 415-51/56/06/07: "Podział majątku spółki określonego jako środki pieniężne po sprzedaży lokalu będącego środkiem trwałym polegający na fizycznej wypłacie tych środków pieniężnych poszczególnym wspólnikom po rozwiązaniu spółki i zakończeniu działalności gospodarczej nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym".

Podobne stanowisko zostało przedstawione w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. ILPB3/423-521/08-2/ŁM: "Reasumując, należy stwierdzić, iż środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu, w części przekraczającej wartość wkładu wniesionego do spółki komandytowej".

Z powyższego wynika zatem, że w analizowanym stanie faktycznym wypłata na rzecz Spółki spieniężonego majątku likwidacyjnego spółki komandytowej w kwocie nieprzekraczającej wartości wniesionego przez Spółkę wkładu niepieniężnego (tj. wartości Nieruchomości określonej w umowie spółki komandytowej), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.