IBPBI/2/423-379/14/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 marca 2014 r. (data wpływu do tut. Organu 1 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczanej co miesiąc opłaty za korzystanie ze środowiska w oparciu o wykonywaną wewnętrznie dokumentację - jest prawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczanej co miesiąc opłaty za korzystanie ze środowiska w oparciu o wykonywaną wewnętrznie dokumentację.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna (dalej: "Spółka") jest zobowiązana na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm. - winno być Dz. U. z 2013 r. poz. 1232 z późn. zm.) do naliczania we własnym zakresie wysokości należnej opłaty za korzystanie ze środowiska, tj. z tytułu pobranej wody i odprowadzonych wód zasolonych (ładunek Cl+SO4) do rzek. Wysokość należnej opłaty Spółka ustala według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystała ze środowiska i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego do 31 marca następnego roku. Jednocześnie naliczanie i obciążanie kosztów następuje sukcesywnie co miesiąc, w oparciu o sporządzany dokument wewnętrzny uwzględniający faktyczną ilość m³ pobranej wody i ilości kg ładunków CI+SO4 w wodach zasolonych odprowadzanych do rzek, pomnożonych przez wynikające z przepisów stawki. Tak naliczana opłata stanowi koszt bezpośredni i jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodu niezależnie od momentu zapłaty, tj. w momencie ujęcia jej w kosztach. Zakwalifikowanie opłaty za korzystanie ze środowiska do kosztów bezpośrednich wynika ze związku pomiędzy jej naliczeniem a uzyskiwanymi przychodami, gdyż głównym przedmiotem działalność Spółki jest zaopatrzenie w wodę przemysłową kopalń, odprowadzanie zasolonych wód dołowych z kopalń oraz oczyszczanie i odprowadzanie ścieków, co zarazem stanowi podstawowe źródło przychodów. Spółka na podstawie zawartych umów wystawia miesięczne faktury za odbiór wód dołowych i odprowadzanie za pomocą systemu retencyjnego - dozującego do środowiska. Opłata za korzystanie ze środowiska jest częścią składową ceny sprzedaży usługi rozliczanej miesięcznie na podstawie wskazań liczników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu naliczanej co miesiąc opłaty za korzystanie ze środowiska w oparciu o wykonywaną wewnętrznie dokumentację opierając się na faktycznej ilości pobranej wody i odprowadzonych wód zasolonych do rzek wg wskazań wodomierzy i urządzeń pomiarowych, niezależnie od momentu jej odprowadzenia na rachunek urzędu marszałkowskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w ciągu roku wylicza wartość opłat za gospodarcze korzystanie ze środowiska opierając się na faktycznej ilości pobranej wody oraz rzeczywistej ilości odprowadzonych ładunków (Cl+SO4) do rzek i do wyliczenia tego stosuje stawkę wynikającą z obowiązujących przepisów. Biorąc pod uwagę powyższe jest w stanie określić dokładną wartość opłaty przypadającą za dany miesiąc. Wyliczone miesięcznie opłaty są podstawą do wystawienia faktury sprzedaży, którą Spółka obciąża odbiorców usługi odprowadzania wód dołowych do środowiska za pomocą systemu retencyjno-dozującego. Wobec tego, zaliczenie tak obliczonej opłaty do kosztów uzyskania przychodu danego miesiąca jest zdaniem Spółki prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W ustawie o p.d.o.p. brak jest definicji "kosztów bezpośrednio związanych z przychodami", jak i "kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami", dlatego też, rozumienie tych pojęć powinno opierać się na ich językowym znaczeniu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami o charakterze bezpośrednim są wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów lub usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są koszty ogólnego zarządu. Aby określić, czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej, decydującym nie jest moment dokonania tegoż wydatku, lecz moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek między poniesionym kosztem, a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem.

Natomiast koszty pośrednie stanowią te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady, kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z zasadą potrącalności kosztów w czasie wyrażoną w tych przepisach, jeżeli poniesiony koszt można bezpośrednio odnieść do osiągniętego przychodu, wówczas powinien on być uwzględniony w rachunku podatkowym, w tym roku, w którym osiągnięty został przychód.

Odstąpienie od zasady potrącalności kosztów możliwe jest tylko wtedy, gdy zarachowanie kosztu w danym roku podatkowym nie było możliwe, np. gdy podatnik otrzymał fakturę (rachunek) dotyczącą danego roku podatkowego z opóźnieniem - po zamknięciu ksiąg rachunkowych i złożeniu zeznania - wówczas koszt ten potrąca się w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4c ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest zobowiązana na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r. poz. 1232 z późn. zm.) do naliczania we własnym zakresie wysokości należnej opłaty za korzystanie ze środowiska, tj. z tytułu pobranej wody i odprowadzonych wód zasolonych do rzek. Spółka wysokość należnej opłaty ustala według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystała ze środowiska i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego do 31 marca następnego roku. Spółka nalicza i obciąża koszty sukcesywnie co miesiąc, w oparciu o sporządzany dokument wewnętrzny uwzględniający faktyczną ilość m³ pobranej wody i ilości kg ładunków CI+SO4 w wodach zasolonych odprowadzanych do rzek, pomnożonych przez wynikające z przepisów stawki. Wnioskodawca kwalifikuje tak naliczaną opłatę jako koszt bezpośredni i zalicza do kosztów uzyskania przychodu niezależnie od momentu zapłaty, tj. w momencie ujęcia jej w kosztach. Zakwalifikowanie opłaty za korzystanie ze środowiska do kosztów bezpośrednich wynika ze związku pomiędzy jej naliczeniem a uzyskiwanymi przychodami, albowiem opłata za korzystanie ze środowiska jest częścią składową ceny sprzedaży usługi rozliczanej miesięcznie na podstawie wskazań liczników.

W myśl art. 273 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r. poz. 1232 z późn. zm.), opłata za korzystanie ze środowiska jest ponoszona za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi, a także za pobór wód.

Jednocześnie z treści art. 274 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, że wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych zależy od ilości i jakości pobranej wody oraz od tego, czy pobrano wodę powierzchniową czy podziemną, a także od jej przeznaczenia. Wysokość opłaty za wprowadzanie ścieków zależy, z zastrzeżeniem ust. 4, od rodzaju substancji zawartych w ściekach i ich ilości, rodzaju ścieków, a w wypadku wód chłodniczych - od temperatury tych wód (art. 274 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 275 ustawy - Prawo ochrony środowiska, do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych są obowiązane, z zastrzeżeniem art. 284 ust. 2, podmioty korzystające ze środowiska.

Podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego (art. 284 ust. 1 ustawy - Prawo ochrony środowiska). Podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę za dany rok kalendarzowy do dnia 31 marca następnego roku (art. 285 ust. 2 ww. ustawy). Natomiast zgodnie z art. 285 ust. 1 ustawy - Prawo ochrony środowiska, opłatę ustala się według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystanie ze środowiska miało miejsce.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym opłaty za korzystanie ze środowiska, stanowiące element kalkulacyjny ceny usługi, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Uwzględniając przy tym specyfikę działalności gospodarczej Wnioskodawcy, należy wskazać, że opłaty te (niemające charakteru sankcyjnego) stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stanowisko spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.