IBPBI/2/423-366/11/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 28 lutego 2011 r. oraz 25 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, jak Spółka powinna traktować różnice powstałe pomiędzy dniem zarachowania zobowiązania wobec urzędu skarbowego w Finlandii a dniem jego uregulowania (podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych), czy są to dodatnie/ujemne różnice kursowe podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3 dotyczące zdarzenia przyszłego) - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, jak Spółka powinna traktować różnice powstałe pomiędzy dniem zarachowania zobowiązania wobec urzędu skarbowego w Finlandii a dniem jego uregulowania (podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych), czy są to dodatnie/ujemne różnice kursowe podatkowe.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 16 marca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-20/11/MO, IBPBI/2/423-21/11/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 28 lutego 2011 r. oraz 25 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi w Polsce działalność gospodarczą a ponadto posiada na terytorium Finlandii plac budowy spełniający definicję "Zakładu" w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Działalność "Zakładu" została zgłoszona do opodatkowania i nadal podlega temu zgłoszeniu w Rejestrze Handlowym w Helsinkach. Spółka ma zamiar w przyszłości prowadzić działalność w formie "Zakładu" na podobnych zasadach w innych państwach.

Spółka zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wyniki działalności "Zakładu" położonego na terenie Finlandii podlegają opodatkowaniu w Finlandii. W Polsce Spółka unika podwójnego opodatkowania dochodu uzyskanego ze źródła przychodów położonego w Finlandii przez działający tam "Zakład" poprzez zastosowanie metody proporcjonalnego odliczania podatku zapłaconego za granicą. W tym celu Spółka wykazała z zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy od 01.01.2009 do 31 grudnia 2009 r. przychody ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP oraz koszty ich uzyskania w pozycji 27 i 31 oraz przychody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium RP oraz koszty ich uzyskania w pozycji 29 i 33. W zeznaniu podatkowym działalność "Zakładu" poza terytorium RP wykazuje stratę. Podstawa opodatkowania w pozycji 44 nie uwzględnia poniesionej straty na działalności "Zakładu" w Finlandii. Należy zaznaczyć, że działalność "Zakładu" w Finlandii wyrażona w walucie obcej wykazuje dochód i tam podlega opodatkowaniu, w związku z czym Spółka za 2009 rok odprowadziła do fińskiego Urzędu Skarbowego podatek dochodowy zgodnie z obowiązującymi tam przepisami. Strata na działalności "Zakładu" w Finlandii, która została wykazana w zeznaniu CIT-8 za rok 2009 wynika z przeliczenia przychodów i kosztów w walucie obcej na złote zgodnie z art. 15a ustawy. Pomimo, iż działalność "Zakładu" za granicą wykazuje dochód, to ustalone zgodnie z przepisami polskimi różnice kursowe spowodowały, że działalność "Zakładu" za 2009 rok wykazała stratę podatkową. Spółka nie znajdując podstawy prawnej nie rozliczyła tak powstałej straty w deklaracji rocznej CIT-8.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak Spółka powinna traktować różnice powstałe pomiędzy dniem zarachowania zobowiązania wobec urzędu skarbowego w Finlandii a dniem jego uregulowania (podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych), czy są to dodatnie/ujemne różnice kursowe podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3 dotyczące zdarzenia przyszłego).

Zdaniem Spółki, różnice kursowe ustalone w momencie uregulowania zobowiązania podatkowego powinny być traktowane, jak dodatnie/ujemne różnice kursowe podatkowe, ponieważ powstały w wyniku faktycznej realizacji waluty obcej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku - art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o p.d.o.p.

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prowadzi w Polsce działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Finlandii plac budowy spełniający definicję Zakładu. Spółka przelicza przychody i koszty w walucie obcej na złote zgodnie z art. 15a ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Helsinkach dnia 26 października 1977 r. (Dz. U. z 1979 r. Nr 12, poz. 84 z późn. zm. dalej "Umowa"), w rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w odniesieniu do podatków należnych od 1 stycznia 2011 r. obowiązuje Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisana w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 37, poz. 205 zwana dalej "Konwencją") - moc obowiązująca od dnia 11 marca 2010 r.

W myśl art. 5 ust. 3 Konwencji, plac budowy albo prace konstrukcyjne, montażowe lub instalacyjne stanowią zakład tylko wówczas, gdy trwają dłużej niż 12 miesięcy.

Zatem skoro Spółka posiada Zakład w rozumieniu art. 5 ust. 2 lit. g) umowy to tym samym należy przyjąć, iż stanowi on Zakład w rozumieniu art. 5 ust. 3 ww. Konwencji.

Wątpliwości Spółki budzi fakt, czy różnice kursowe powstałe pomiędzy dniem zarachowania zobowiązania wobec urzędu skarbowego w Finlandii a dniem jego uregulowania (z tytułu podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych), stanowią podatkowe dodatnie/ujemne różnice kursowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym zakład jest położony, czy gdzie indziej. (art. 7 ust. 3 Konwencji)

Z kolei art. 21 ust. 2 lit. a) Konwencji stanowi, iż w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Finlandii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu (b) niniejszego ustępu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż skoro przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł są wolne od podatku, to w przychodach i kosztach podatkowych nie uwzględnia się również różnic kursowych dotyczących wierzytelności/zobowiązań Zakładu Spółki, odnoszących się do działalności prowadzonej w Finlandii.

W świetle powyższego stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem oznaczonych we wniosku pytań Nr 1, 2 i 3 dotyczącego stanu faktycznego, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.